الضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية كيفية تحديد الربح المفروضة عليه الضريبة قراءة في المادتين 65 و73 من المدونة العامة للضرائب

 

 

بقلم : المختار السريدي

اطار بمديرية الضرائب


    لا يمكن إصدار الضريبة – أي ضريبة – أو ربطها أو تأسيسها ، إلا بعد تصفيتها واحتسابها بالكيفية القانونية الصحيحة وبطريقة رياضية سليمة ، وإلا تعرضت للإلغاء أو إعادة النظر كلما تم الطعن فيها من طرف المتضررين منها .
وهذا ما يصدق على الضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية ، حيث عملية تحديد الربح الصافي العقاري المفروضة عليه الضريبة لابد وأن تتم ووفق ما جاء في المادة 65 من المدونة العامة للضرائب ، بواسطة عملية طرح ما بين :
–  ثمن التفويت بعد أن تسقط منه أو تخصم منه عند الإقتضاء مصاريف التفويت .
–  ثمن التملك أو الإقتناء أو الشراء بعد أن تضاف إليه مصاريف التملك  (1) .
لكن قبل الحديث عن هذا الموضوع بشكل مفصل ومدقق ، يبدو من الضروري استعراض مقتضيات المادة 65 المذكورة التي جاء فيها ما يلي :
"  يساوي صافي الربح المفروضة عليه الضريبة الفرق بين ثمن التفويت مطروحة منه إن اقتضى الحال مصاريف التفويت ، وثمن التملك مضافة إليه مصاريف التملك .
I  –   ثمن التفويت مطروحة منه ، إن اقتضى الحال ، مصاريف التفويت .
يراد بثمن التفويت ثمن البيع أو القيمة التقديرية المصرح بها أو المعترف بها من لدن الطرفين أو أحدهما في العقد أو القيمة المحددة طبقا للمادة 224 أدناه .
ويباشر تصحيح الثمن المعبر عنه في عقد البيع أو في إقرار الخاضع للضريبة إذا ظهر أن هذا الثمن غير مطابق لقيمة الملك التجارية في تاريخ البيع وذلك وفق الشروط المنصوص عليها في المادة 224 أدناه.
في حالة تفويت عقار أو حق عيني عقاري سبق للإدارة أن قامت بتصحيح ثمن تملكه أو ثمن تكلفته في حالة تسليم الشخص العقار لنفسه إما فيما يتعلق بواجبات التسجيل وإما فيما يتعلق بالضريبة على القيمة المضافة فإن ثمن التملك الواجب اعتباره هو الثمن الذي تم تصحيحه من لدن الإدارة والذي على أساسه دفع الخاضع للضريبة الواجبات المستحقة .
يؤخذ الثمن المحدد أعلاه كثمن تفويت لدى المفوت فيما يتعلق بالضريبة على الشركات والضريبة على الدخل والضريبة على القيمة المضافة .
يراد بمصاريف التفويت مصاريف الإعلانات الإشهارية ومصاريف السمسرة ومصاريف تحرير العقود الملقاة على كاهل المفوت ، وكذا التعويضات عن الإفراغ ، المثبتة بصفة قانونية .
تساوي قيمة تفويت العقارات المشارك بها في الشركات القيمة الحقيقية للحقوق التي يحصل عليها في مقابل المشاركة المذكورة.
II-  يضاف إلى ثمن التملك مصاريف التملك ونفقات الإستثمار المنجزة وكذا الفوائد أو الربح المعلوم أو هامش الإيجار التي أداها المفوت إما مقابل قروض ممنوحة من لدن المؤسسات المتخصصة أو مؤسسات الإئتمان والهيآت المعتبرة في حكمها المرخص لها قانونا بالقيام بهذه العمليات أو من لدن مؤسسات الأعمال الإجتماعية التابعة للقطاعين العمومي وشبه العمومي أو القطاع الخاص وكذا المنشآت ، وإما في إطار عقد المرابحة أو "إجارة منتهية بالتمليك " المبرم مع مؤسسات الإئتمان والهيآت المعتبرة في حكمها للقيام بعمليات التملك أو الإستثمار المشار إليهما أعلاه.  يراد بمصاريف التملك مصاريف وتكاليف العقد الصحيحة من رسوم تنبر وتسجيل ورسوم مدفوعة إلى المحافظة على الأملاك العقارية لأجل التحفيظ والتقييد وكذا مصاريف السمسرة ومصاريف العقود المتعلقة بتملك العقار المفوت ، وتقيم المصاريف جزافيا بسبة 15 % من ثمن التملك ما عدا إذا أثبت الخاضع للضريبة أن المصاريف المذكورة تقدر بمبلغ أعلى .  

يراد بنفقات الإستثمار نفقات تجهيز الأرض والبناء وإعادة البناء والتوسيع والتجديد والتحسين المثبتة بصفة    قانونية.  
يعاد تقييم ثمن التملك المضاف إليه كما هو مبين أعلاه بضرب هذا الثمن في المعامل المطابق لسنة التملك محسوبا من لدن الإدارة استنادا إلى الرقم الإستدلالي الوطني لتكلفة المعيشة . وفيما يخص السنوات السابقة لسنة 1946 يحسب المعامل استنادا إلى سعر جزافي نسبته 3  % عن كل سنة .
تشمل تشمل إعادة التقييم كذلك قيمة الإكتتاب أو التملك من لدن الشركات التي يغلب عليها الطابع العقاري المشار إليها في المادة 61 – II أعلاه فيما يتعلق بالأسهم أو حصص الفوائد أو حصص المشاركة . 
إذا إذا تعذر إثبات ثمن التملك أو نفقات الإستثمار أو هما معا ، قامت الإدارة بتقديرهما وفق الشروط المنصوص عليها في المادة 224 أدناه .
في حالة تفويت عقارات وقع تملكها عن طرق الإرث ، يمثل ثمن التملك الواجب اعتباره :
–    ثمن التملك بعوض من طرف الهالك للعقار الذي ورثه المفوت مضافة إليه مصاريف الإستثمار المشارإليها أعلاه بما فيها المصاريف المتعلقة بالترميم والتجهيز أو ثمن تكلفته في حالة بنائه من طرف الهالك .
–    أو إذا تعذر ذلك ، ومع مراعاة أحكام المادة 224 أدناه ، القيمة التجارية للعقارات يوم نقل ملكيتها إلى الهالك عن طرق الإرث أو الهبة كما صرح بها الوارث المفوت .
في حالة التفويت بغير عوض ، يمثل ثمن التفويت أو التملك الواجب اعتباره القيمة المصرح بها في العقد مع مراعاة أحكام المادة 224 أدناه .
في حالة تفويت عقار وقع تملكه عن طريق الهبة المعفاة من الضريبة عملا بأحكام المادة 63 – III أعلاه ، يمثل ثمن التملك الواجب اعتباره :
–    إما ثمن التملك المتعلق بآخر تفويت بعوض ، مضافة إليه مصاريف الإستثمار المشار إليها أعلاه بما فيها المصاريف المتعلقة بالترميم والتجهيز .
–    وإما قيمة العقار التجارية عند آخر نقل للملكية عن طريق الإرث إذا وقع بعد آخر تفويت .
–    وإما ثمن تكلفة العقار إذا سلم الشخص العقار لنفسه .
    يراد بثمني التملك والتفويت مع مراعاة أحكام المادتين 208 و 224 أدناه الثمنان المصرح بهما أو المعترف بهما 
    من لدن الطرفين أو أحدهما .
في حالة فرض الضريبة بصورة تلقائية ، يساوي الأساس المفروضة عليه الضريبة ثمن التفويت مطروحة منه         نسبة  20 % . "
 وحتى نتمكن من الإحاطة بكل كبيرة وصغيرة تتعلق بهذا الموضوع ، كان لابد من التطرق إليه من خلال الفقرات الثلاثة التالية :
     – فقرة أولى  :    ثمن التفويت والمصاريف المخصومة منه عند الاقتضاء .
     – فقرة ثانية  :    ثمن التملك أو الإقتناء والمصاريف وفوائد القروض والإستثمارات المضافة إليه .
– فقرة ثالثة  :    معدلات وأسعار الضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية  .

الفقرة الأولى : ثمن التفويت والمصاريف المخصومة منه عند الاقتضاء :

    لا يمكن الحديث عن أي تفويت كيفما كانت طبيعته أو شكله أو نوعه ، إذا لم يكن فيه ثمن أو تقويم ، والثمن شرط جوهري وضروري في العقد سواء بالنسبة للأطراف أو بالنسبة للإدارة الضريبية ، لأن تصفية الضريبة تبقى متوقفة على التصريح بثمن محدد أو الإقرار بقيمة معينة ، أما المصاريف المرتبطة بالثمن أو القيمة فقد تكون وقد لا تكون بحسب الحالات ويشترط فيها الإثبات كتابة حتى يتم خصمها من ثمن التفويت عند تصفية الضريبة .

أولا : ثمن التفويت – Prix de cession : 
     
     يقصد بثمن التفويت حسب ما جاء في الفقرتين الأولى والأخيرة من المادة 65 من المدونة العامة للضرائب ، 

الثمن المذكور بالعقد ، أو القيمة التقديرية المصرح بها أو المعبر عنها أو المعترف بها أوالمتفق عليها من لدن 
طرفي العقد ، وهذا الثمن يمكن أن يكون موضوع تصحيح أو تعديل من طرف مفتش الضرائب المكلف بمراقبة التفويتات ؛ إذا تبين له وبناء على المعطيات والمقارنات المتوفرة لديه (2)، أنه لا يوافق ولا يطابق ولا يناسب القيمة التجارية الحقيقية للعقار في تاريخ التفويت .
غير أنه في حالة تصحيح ثمن التفويت برفعه إلى ثمن مناسب وملائم للأثمنة السائدة في سوق العقار، فإن هذا الثمن الأخير هو الذي يجب العمل به والإعتداد  به سواء بالنسبة للضريبة على الشركات أو الضريبة على الدخل أو الضريبة على القيمة المضافة  أو ضريبة التسجيل ؛  كما تنص على ذلك مقتضيات المادة 65 الآنفة الذكر، مع الإشارة إلى أن المذكرة الصادرة عن المديرية العامة للضرائب تحت عدد 702 مكرر والمتعلقة بمقتضيات قانون المالية الإنتقالي للفترة الممتدة من فاتح يناير إلى 30  يونيه 1996  تشير و بصريح العبارة إلى أن عملية تصحيح أثمان وقيم التفويت يجب أن تتم بشكل متوازي وأن تشمل طرفي العقد على قدم المساواة ، المفوت الخاضع للضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية والمفوت له الخاضع لضريبة التسجيل .


ثانيا  :  مصاريف التفويت – Frais de cession :

  يراد بمصاريف التفويت مجموع التحملات والتكاليف والنفقات المادية المثبتة التي قام بها المفوت بمناسبة قيامه بعملية التفويت ، وحيث أنها كذلك ، فإنها تخصم عند الاقتضاء من ثمن التفويت عند تصفية الضريبة ، وتشمل حسب ما جاء في آخر الفقرة الأولى من المادة 65 المذكورة ما يلي :
•    مصاريف الإعلانات الإشهارية .
•    مصاريف السمسرة بما فيها أجرة السمسار أوالوسيط أو الوكيل بعمولة وكل من سعى للتقريب بين أطراف العقد أوتسهيل عملية التفويت .
•    مصاريف تحرير وكتابة العقد الملقاة عادة على عاتق المفوت بما في ذلك أجرة الموثق أوالمحامي أو العدل  (3) .
•    التعويضات عن الإفراغ أو الإخلاء أومغادرة العقار (4) . 
مصاريف التفويت هاته يستحسن أن تكون مثبتة عن طريق الكتابة وبالكيفية القانونية الصحيحة ، حتى يمكن خصمها من ثمن التفويت وبالتالي تقليص هامش الربح العقاري الذي ستفرض عليه الضريبة .


الفقرة الثانية  :  ثمن التملك أو الإقتناء والمصاريف وفوائد القروض والإستثمارات المضافة إليه :

    يساوي صافي الربح العقاري المفروضة عليه الضريبة على الدخل الفرق بين ثمن التفويت ، مطروحة منه إن اقتضى الحال مصاريف التفويت ، وثمن التملك مضافة إليه مصاريف التملك ، وهذا يستدعي منا واستكمالا لما سبقت الإشارة إليه ، التعريف أولا بثمن التملك ومصاريف التملك ثم فوائد القروض والسلفات بالإضافة إلى الإستثمارات التي تم إنجازها عند التملك .

أولا  :  ثمن التملك أو الإقتناء – Prix d’acquisition  :

  يقصد بثمن التملك أوالإقتناء أوالشراء حسب ما جاء في الفقرة الأخيرة من المادة 65 من المدونة العامة للضرائب ، الثمن المصرح به أو المعبر عنه أوالمعترف به من لدن طرفي العقد أو أحدهما ، سواء كان حقيقيا وواقعيا  كما تم الإتفاق عليه بين الأطراف ؛ أو كان موضوع تقويم أو تقدير من أحدهما أو كليهما في تاريخ التملك ؛ أوكان موضوع تصحيح أوتعديل من طرف مفتش الضرائب المكلف بمراقبة التفويتات  ، ويطبق هذا بالنسبة لجميع حالات التفويت ما عدا في حالتين اثنتين وهما كالآتي :


     –  حالة تفويت عقارات تم اكتسابها عن طريق الإرث .
     –  حالة تفويت عقارات تم اكتسابها عن طريق الهبة أو الصدقة المعفاة من الضريبة على الدخل المترتبة على 
         الأ رباح العقارية .

1-    في حالة تفويت عقارات مكتسبة عن طريق الإرث : 
  في حالة تفويت عقار تم اكتسابه إرثا فإن ثمن التملك الذي يجب الأخذ به في تصفية واحتساب  الضريبة على الدخل هو :     
•    إما ثمن التملك بعوض من طرف الهالك ؛ للعقار الموروث ؛ مضافة إليه مصاريف الاستثمارات المثبتة بكيفية قانونية بما فيها مصاريف الترميم والإصلاح والتجهيز ؛ أو ثمن تكلفته في حالة إذا ما كان الهالك هو الذي قام ببنائه أو تشييده قبل وفاته .
•    وإما القيمة التجارية للعقار الموروث في تاريخ نقل ملكيته إلى الهالك عن طريق الإرث أو الهبة ؛ كما صرح بها الوارث الذي أنجز عملية التفويت (5)، مع مراعاة الأحكام الواردة في المادة 224 من المدونة العامة للضرائب المتعلقة بتصحيح الأساس الضريبي .

2-    في حالة تفويت عقارات مكتسبة عن طريق الهبة أوالصدقة المعفاة من الضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية (6) : 
  في حالة تفويت عقار وقع تملكه عن طريق الهبة أو الصدقة المعفاة من الضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية أي تلك تتم بين الأصول والفروع والأزواج والإخوة والأخوات كما هي منصوص عليها في الفقرة الثالثة من المادة 63 من المدونة العامة للضرائب ، فإن قيمة التملك التي يجب الإعتداد بها في تصفية الضريبة على الدخل هــي :
•    إما قيمة التملك عند آخر تفويت بعوض سابق للهبة أوالصدقة ، مضافة إليها مصاريف الإستثمار بما فيها المصاريف المتعلقة بالترميم والتجهيز . 
•    وإما القيمة التجارية للعقار عند آخر نقل لملكيته عن طريق الإرث ، إذا تم ذلك بعد آخر تفويت ، بمعنى أنه يجب اعتماد القيمة التجارية للعقارفي تاريخ وفاة الهالك  .
•    وإما ثمن تكلفة العقار في حالة تسليم الشخص لنفسه في مجال الضريبة على القيمة المضافة المتعلقة بعمليات البناء .

ومن أجل تصفية الضريبة بالكيفية الصحيحة والسليمة ، تضاف إلى ثمن التملك أو الإقتناء مصاريف التملك ونفقات الإستثمار المنجزة وكذا الفوائد أو الأرباح أو هوامش الإيجار التي أداها المفوت ، وهذا ما سوف نتعرض إليه بإسهاب من خلال النقط الموالية .
     
ثانيا  :  مصاريف التملك أو الإقتناء  Frais d’acquisition : 

    تضاف إلى ثمن التملك أو الإقتناء  مجموعة من المصاريف تسمى " مصاريف التملك أو الإقتناء " ، وتشمل حسب ما هو مبين في الفقرة الثانية من المادة 65 من المدونة العامة للضرائب مصاريف وتكاليف كتابة عقد التملك وواجبات التسجيل ورسوم التمبر و رسوم المحافظة العقارية لأجل التحفيظ والتقييد ومصاريف السمسرة أو الوساطة ومصاريف العقود والمحررات المتعلقة بتملك العقار المفوت … هذه المصاريف والتكاليف تقدر بشكل جزافي في نسبة 15% من قيمة التملك أوثمن الاقتناء ، اللهم إلا إذا استطاع المفوت إثبات تلك المصاريف كتابة وبكيفية قانونية بنسبة تفوق ذلك ، فإنه في هذه الحالة يؤخذ بالنسبة الأعلى أو بمبلغ المصاريف الأكبر عند احتساب وتصفية الضريبة .

ثالثا  :  فوائد القروض : 

    ويقصد بها في تطبيق مقتضيات المادة 65 من المدونة العامة للضرائب ، الفوائد التي أداها المتملك أو المقتني عن قرض أوعدة قروض منحت له من طرف مؤسسات متخصصة أومؤسسات ائتمان أوالهيئات المعتبرة في حكمها المرخص لها قانونا بالقيام بعمليات التملك والإستثمار ،أو من لدن مؤسسات الأعمال الإجتماعية التابعة للقطاعين العمومي وشبه العمومي أو القطاع الخاص ، وإما في إطار عقد المرابحة أو " إجارة منتهية بالتمليك " 
المبرم مع مؤسسات الإئتمان والهيئات المعتبرة في حكمها للقيام بعمليات التملك أو الإستثمار المشار إليها .
ولذلك فلابد من الإدلاء بكل الأوراق والوثائق الثبوتية التي تحدد الفوائد المذكورة سواء من حيث مبلغها أومن حيث السنة التي تمت فيها وعلاقتها بالعقار وصاحب العقار الذي قام بعملية التفويت ؛ ويمكن ضربها في معامل إعادة التقييم قصد تحيينها مع السنة التي تم فيها التفويت ، وإضافتها بالتالي إلى ثمن التملك ومصاريف التملك والإستثمارات المرتبطة به .

رابعا  :  الإستثمارات المنجزة  Dépenses d’investissement : 

    وهي مجموعة من النفقات المنجزة من طرف المالك على ملكه العقاري ، والتي تضاف إلى ثمن التملك ومصاريف التملك وفوائد القروض والسلفات ، وتشمل نفقات العقارات المبنية ونفقات العقارات غير المبنية :

      أ – نفقات العقارات المبنية : 
وتشمل نفقات عمليات البناء وإعادة البناء ؛ وعمليات التوسيع والتجديد والتحسين ؛ المثبتة بكيفية قانونية ، ولا تدخل في حكم ذلك عمليات الزينة والتنميق  وكل عمليات الإصلاح التي تعطي للعقار رونقا وجمالية فائقين كالزخرفة والنقش والصباغة وطلاء الحيطان المصنوع من الورق أوالموكيت أوالبلاستيك المصنع أو الفلين (7)، أو ماشابه ذلك ، ولوأننا نتحفظ كثيرا على استثناء الإدارة لهذه المصاريف الأخيرة من نفقات الاستثمارات دون سند ، نظرا لأهميتها في إعطاء العقار القيمة والجودة التي تليق به وانعكاس ذلك على ثمن التفويت ، كما أنها قد تدخل في خانة " عمليات التوسيع والتجديد والتحسين " التي تكلمت عنها الفقرة الثانية من المادة 65 من المدونة العامة للضرائب ، وبالتالي فلا مجال لعدم إدراجها ضمن الإستثمارات المنجزة بموجب مذكرة تفسيرية صادرة عن الإدارة الضريبية .

     ب –  نفقات العقارات غير المبنية  :
بالنسبة للأراضي المعدة للبناء تشمل الإستثمارت المنجزة نفقات تجهيز الأرض وتقطيعها وتوزيعها على شكل قطع أوبقع كاملة التجهيز ومخصصة لاستعمالات مختلفة .
أما بالنسبة للأراضي المعدة للفلاحة ، فإن النفقات تشمل نفقات الإعداد والتجهيز وتنقية الأراضي من الأحجار والأشواك والأعشاب ، وردم الحفر وتسوية الأرض ومدها بالري وبآلات وأنظمة السقي سواء باستعمال السواقي أوبالتنقيط الموضعي أوبالأدرع المحورية ، وما إلى ذلك من إصلاح واستصلاح وغرس …

خامسا  :  إعادة تقييم ثمن التملك والمصاريف وفوائد القروض والإستثمارات المضافة إليه  :

    إن ثمن التملك وماتضاف إليه من مصاريف وفوائد القروض ونفقات الاستثمارات ، يخضع لعملية إعادة تقييم ، تحتسب بضرب مجموع الثمن أو إجمالي القيمة أو الفائدة أو النفقة في المعامل المطابق للسنة  المدنية التي تم فيها التملك أو أديت فيها المصاريف  أو منح فيها القرض أو أنجز فيها الاستثمار ، عن طريق ما يسمى ب "  معاملات إعادة التقييم " ، وهي معاملات تصدر سنويا بموجب قرار لوزير الإقتصاد والمالية و ينشر في الجريدة الرسمية ، تحدد بموجبه معاملات إعادة التقييم المطبقة سواء في مادة الضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية أوفي مادة الضريبة على القيمة المضافة المتعلقة بعمليات البناء ، وذلك استنادا إلى الرقم الاستدلالي الوطني لمستوى وتكلفة المعيشة ؛ وذلك ابتداء من سنة 1946 ، أما بالنسبة للسنوات التي ما قبلها ، فإن


 معاملات إعادة التقييم تحسب على أساس نسبة جزافية تبلغ 3 % عن كل سنة .
وتشمل إعادة التقييم كذلك قيمة الاكتتاب أوالتملك من لدن الشركات التي يغلب عليها الطابع العقاري المشار إليها في الفقرة الثانية من المادة 61 من المدونة العامة للضرائب ، فيما يتعلق بالأسهم أوحصص الفوائد أوحصص المشاركة .

سادسا  :  إثبات المصاريف و الإستثمارات المصرح بها  :

  إن الاستثمارات التي أنفقها المفوت قبل قيامه بعملية التفويت ، يجب أن تكون مثبتة بالكيفية القانونية اللازمة، ومن الأفضل إثباتها عن طريق الكتابة سواء في ورقة رسمية أو ورقة عرفية ، وغالبا ما يكون الإثبات عبارة عن فاتورات مقبولة أو أوراق ذات دلالة واضحة أووثائق خاصة تقوم مقامها ( المادة 417 من قانون الالتزامات والعقود ) .
أما من الناحية الجبائية فقد جاء في المادة 146 من المدونة العامة للضرائب مايلي :
"  يجب أن تكون عمليات شراء السلع والخدمات التي يقوم بها الخاضع للضريبة لدى بائع خاضع للرسم المهني ، منجزة فعليا ومثبتة بفاتورة قانونية لها قوة الإثبات تحرر في اسم المعني بالأمر، ويجب أن تتضمن الفاتورة أو الوثيقة التي تقوم مقامها نفس البيانات المذكورة في المادة 145 – III أعلاه . " (8)
ولكي تكون الفاتورة صحيحة بكل ماتحمله الكلمة من معنى يجب أن تكون وفق شكل معين وأن تكون مؤرخة ومرقمة مسبقا ومسحوبة من سلسلة متصلة أو مطبوعة بنظام معلوماتي وفق سلسلة متصلة كذلك وموقعة ومدموغة ومختومة ومدققة ومفصلة بعناية من طرف التاجرأوالمقاول أوالبائع الذي قام بتسليمها في مقابل سلع أوخدمات أو أشغال ، هذا الأخير وبصفته خاضعا للضريبة يجب عليه أن يدون بها هويته التعريفية والجبائية والتجارية ، بالإضافة إلى الإسم الكامل للزبون أو المستفيد وعنوانه ونوعية السلع والبضائع وكميتها وأثمنتها وطبيعة الأشغال المقدمة والخدمات المنجزة ، ومبلغ الضريبة على القيمة المضافة، ومراجع وكيفية الأداء ، وجميع المعلومات والبيانات الأخرى الواردة بشكل مفصل بالمادة 145 من المدونة العامة للضرائب .
فبالنسبة  للعقارات التي وقع بناؤها سواء كليا أو جزئيا  ، يجب أن تكون الفاتورات مسلمة خلال المدة الفاصلة بين تاريخ بداية الأشغال أوانطلاق الورش أوتاريخ رخصة البناء أورخصة الاحتلال المؤقت لغرض البناء ؛ وبين تاريخ نهاية الأشغال أو تاريخ رخصة السكن أو شهادة المطابقة أو رخصة الربط الكهربائي النهائية أوشهادة إدارية مسلمة من المصالح المكلفة بالتعمير تثبت وضعية البناء .
أما بالنسبة للأراضي والضيعات والمستغلات ذات الطبيعة الفلاحية ، فيجب أن تكون الفاتورات مسلمة خلال الفترة الممتدة من تاريخ التملك أوالاقتناء إلى تاريخ التفويت أوانتقال الملكية ، مع الأخذ بعين الإعتبار الأشياء والآلات والتجهيزات القابلة للإهتلاك أو الإندثار  .


    وعلى العموم فإنه إذا تعذر على المفوت إثبات قيمة التملك أوقيمة الاستثمارات أوهما معا ، عن طريق الدليل الكتابي ، كلا أوبعضا بسبب ظرف من الظروف ، فإن هذه الأخيرة يمكن أن تكون موضوع تقدير من طرف المفوت نفسه مع بيان لتاريخ وطبيعة الأشغال المنجزة ، كما يمكن له أن يستعين بخبير محلف أوبذوي الإختصاص في عملية التقدير تلك التي يجب أن تأخذ بعين الإعتبار خصوصيات ومميزات العقار الذي وقع تفويت ملكيته وموقعه ومساحته ومحيطه وطبيعته وشكله … وإلا باشر مفتش الضرائب المختص مسألة التقدير وفق المقتضيات المنصوص عليها بالمادة 224 من المدونة العامة للضرائب (9) .

فنحن إذن نكون إما أمام عملية تقدير من طرف الخاضع للضريبة في حالة غياب أو تعذر إثبات الإستثمارات ، وإما أمام عملية إعادة التقدير من طرف الإدارة في حالة وضع الخاضع للضريبة لتقديرات خيالية أو مبالغ فيها أو لا تمت بصلة للواقع أو للعقار المفوت ، أما رفض هذه التقديرات جملة وتفصيلا ؛ فالأمر يبدو غير مقبول وغير منطقي وغير مستساغ واقعا وقانونا .


الفقرة الثالثة  :  معدلات وأسعار الضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية  :

    جاء في المادة 73 من المدونة العامة للضرائب والمتعلقة بالمعدلات والأسعار المطبقة في مجال الضريبة على الدخل ما يلي : 
" II – أسعار خاصة :
يحدد سعر الضريبة على النحو التالي :
واو – 20 % :
6 – فيما يخص الأرباح العقارية الصافية المحصل عليها أو المثبتة المنصوص عليها في المادة 61 – III أعلاه باستثناء تلك المنصوص عليها في "زاي" – 7 و"حاء" أدناه ، مع مراعاة أحكام المادة 144 – II أدناه .
زاي – 30 % :
7 – بالنسبة للأرباح الصافية المحصل عليها أو المثبتة بمناسبة التفويت الأول بعوض للعقارات غير المبنية المدرجة في المدار الحضري ، ابتداء من فاتح يناير 2013 ، أو تفويت بعوض للحقوق العينية العقارية المتعلقة بالعقارات المذكورة مع مراعاة أحكام المادة 144 – II أدناه .
حاء – بالنسبة للأرباح الصافية المحصل عليها أو المثبتة بمناسبة تفويت العقارات الحضرية غير المبنية أو الحقوق العينية العقارية المتعلقة بها ، مع مراعاة أحكام المادة 144 –  II أدناه ، يحدد سعر الضريبة حسب المدة المنصرمة ما بين تاريخ تملك هذه العقارات وتاريخ تفويتها كالآتي :
      –   20 % إذا كانت هذه المدة تقل عن أربع (4) سنوات .
      –   25 % إذا كانت هذه المدة تفوق أو تعادل أربع (4) سنوات وتقل عن ستة (6) سنوات .
      –   30 % إذا كانت هذه المدة تعادل أو تتجاوز ستة (6) سنوات .
إذا كان العقار المعني موضوع نزاع قضائي ، فإن المدة المنصرمة مابين تاريخ تقديم الطعن وتاريخ صدور الحكم النهائي لا تحتسب في المدة المشار إليها أعلاه ."

  فمن خلال قراءة لهذه المقتضيات يتضح بأن الضريبة على الدخل صنف الأرباح العقارية لا تخضع عند احتسابها وتصفيتها للأسعار العادية المشار إليها بالفقرة الأولى من المادة 73 المذكورة (10) كما هو الشأن بالنسبة لباقي المداخيل ، وإنما لأسعار خاصة تتراوح ما بين 20 و 25 و 30 % من الربح بحسب كل حالة من الحالات السالفة الذكر ، غير أن الواجب المستحق عن هذه الضريبة لا يمكن أن يقل عن نسبة 3 % من ثمن التفويت مباشرة . 
ويعتبر المبلغ الواجب أداؤه إلى قابض الإدارة الضريبية هو المبلغ الأعلى ، سواء كان السعر المطبق هو 20 – 25 – 30 % أو 3 % كحد أدنى بحسب الحالات .

    وإذا كانت الإدارة الضريبية تجنح اليوم إلى التبسيط والتوحيد سواء على مستوى الإجراءات والمساطر أو على مستوى المعدلات والأسعار ، فيما يخص عددا من الضرائب والرسوم كما هو الشأن بالنسبة للضريبة على القيمة المضافة المتعلقة بعمليات البناء التي أصبحت ب " لوك " جديد استحسنه العديد من الخاضعين للضريبة وأقبلوا على الأداء أفواجا أو بالنسبة لضريبة التسجيل التي تؤدى بكل طواعية وأريحية ودون أدنى مراوغة أو تلكؤ ، فإنه يكون من الأجدر أن تعيد – أي الإدارة – النظر في طريقة احتساب وتصفية الضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية بتوحيد أسعارها في سعر واحد مفروض على الربح مع حد أدنى مفروض على الثمن ، كما كان معمولا به في السابق ، لأن عملية الإحتساب تلك و بالطريقة المشار إليها سلفا تبدو معقدة وغير واضحة ومرهقة نوعا ما سواء بالنسبة للموظف الضريبي أو بالنسبة للخاضع للضريبة ، بسبب كثرة وتنوع الوثائق والأوراق المتطلبة من قبيل عقود التفويت والتملك والمصاريف والإستثمارات المرتبطة بها والتي غالبا ما تكون عبارة عن فاتورات تتفنن بعض الشركات والمقاولات في اختراعها وتنميقها وبيعها في السوق السوداء ، مما يفسح الباب أمام أشكال وأنواع منوعة من التهربات والتملصات من أداء الواجبات الضريبية ، ولذلك فإننا ندعو الإدارة الضريبية – وهي مجندة الآن عن بكرة أبيها من أجل محاربة هذه الأشكال والأنواع – أن تبحث عن طريقة مبسطة لاحتساب هذه الضريبة شبيهة بطريقة احتساب الضريبة على القيمة المضافة المتعلقة بما يقدمه الشخص لنفسه من عمليات بناء أو بضريبة التسجيل ، حتى يرتاح الخاضعون للضريبة من الطواف هنا وهناك بحثا عن فاتورات وأوراق ثبوتية مكتوبة ليعززوا بها إقراراتهم .

 وهذا كله من أجل إصلاح ومواصلة إصلاح العلاقة مع الخاضعين للضريبة والرفع بها إلى مكانة تحترم فيها الحقوق والواجبات ، حتى نكون على موعد حقيقي مع ورقة الطريق التي رسمتها المديرية العامة للضرائب لنفسها وتكفلت بتنفيذها وحثت موظفيها ومفتشيها على العمل بها (11)، امتثالا للتعليمات الملكية الواردة في الخطاب الملكي ليوم الجمعة 14 أكتوبر 2016  بمناسبة افتتاح الدورة الأولى من السنة التشريعية الأولى من الولاية التشريعية العاشرة للبرلمان الذي جاء فيه : 
" إن الهدف الذي يجب أن تسعى إليه كل المؤسسات هو خدمة المواطن ، وبدون قيامها بهذه المهمة ، فإنها تبقى عديمة الجدوى ، بل لا مبرر لوجودها أصلا…
فالغاية منها واحدة ، هي تمكين المواطن من قضاء مصالحه ، في أحسن الظروف والآجال وتبسيط المساطر وتقريب المرافق والخدمات الأساسية منه …
إن تدبير شؤون المواطنين ، وخدمة مصالحهم ، مسؤولية وطنية ، وأمانة جسيمة ، لا تقبل التهاون ولا التأخير …
إن الصعوبات التي تواجه المواطن في علاقته بالإدارة كثيرة ومتعددة ، تبتدئ من الإستقبال ، مرورا بالتواصل ، إلى معالجة الملفات والوثائق …"

هوامش  : 
1 – انظر مقالنا المنشور بجريدة العلم عدد 21592 بتاريخ 17/02/2010 تحت عنوان : " كيفية تحديد الربح العقاري الخاضع للضريبة على الدخل ."
2 – بالنسبة لتصحيح الأثمنة والقيم المصرح بها من طرف الخاضعين للضريبة فقد أقدمت المديرية العامة للضرائب ولتفادي أي تملص ضريبي على إحداث مدونة مرجعية لأسعار العقارات يتم اعتمادها عند تصفية الواجبات والرسوم الضريبية .
3 – إننا نتحفظ كثيرا بخصوص عبارة " … ومصاريف تحرير العقود الملقاة عادة على كاهل المفوت …" الواردة بالفقرة الأولى من المادة 65 من المدونة العامة للضرائب ، عند حديثه عن مصاريف التفويت التي يتم خصمها من ثمن التفويت أثناء تصفية الضريبة على الدخل المترتبة على الربح العقاري ، كون مصاريف تحرير العقد تقع عادة على عاتق المفوت ، في حين أنها تقع على عاتق المفوت له ، وهذا خطأ نتمنى أن يتداركه المشرع الضريبي مستقبلا .
4 –  هذه التعويضات تمت إضافتها بمقتضى البند الأول من المادة 8  من قانون المالية للسنة  المالية 2008 .
5 –  تم تغيير هذه الأحكام بمقتضى البند الأول من المادة 9 من قانون المالية للسنة المالية 2013 .
6 –  يقصد بالهبة أو الصدقة المعفاة من الضريبة تلك التي تتم بين الأصول والفروع وبين الأزواج وبين   الإخوة والأخوات المشار إليها بالفقرة الثالثة من المادة63 من المدونة العامة للضرائب ، أما إذا تمت الهبة المذكورة بين غير هؤلاء وكانت هي أصل الملك المفوت فإن قيمة التملك التي يجب الأخذ بها في تصفية الضريبة هي تلك المصرح بها في عقد الهبة كما جاء في الفقرات الأخيرة من المادة 65 من نفس المدونة مع مراعاة الأحكام الواردة بالمادة 224 المتعلقة بتصحيح الأساس الضريبي .
7 –  انظر المذكرة التفسيرية عدد 709 صفحة 53 الصادرة عن المديرية العامة للضرائب والمتعلقة بالمقتضيات الجبائية لقانون المالية للسنة المالية  2001  .
8 –  هذه  المادة تم تغييرها وتتميمها بموجب الفقرة الأولى من المادة الثامنة من قانون المالية رقم 15 -70 للسنة المالية 2016 .
9 –   لا نكاد نتفق جملة وتفصيلا مع البعض من مفتشي الضرائب المكلفين بتصحيح الأساس الضريبي الذين قد يعمدون إلى رفض استثمارات ومصاريف بناء عقار مقدرة جزافا من طرف أشخاص لايتوفرون على فاتورات بناء مكتوبة أو كانوا لا يطلبونها أو كانوا يجهلون ذلك أو كان يعوزهم الدليل الكتابي ؛ بحكم أنهم قاموا بعمليات بناء على مراحل أو كلما توفرت لهم الإمكانيات أو سنحت لهم الظروف ، رغم أن شكل وطبيعة ووضعية العقار المفوت من تاريخ تملكه إلى تاريخ تفويته أصبحت مختلفة وتوحي بأن هناك مصاريف قد تم صرفها لكنها غير مثبتة كتابة 
كما لا نكاد نتفق مع بعض المفتشين المجتهدين الذين قد يعمدون إلى رفض فاتورات قانونية بحجة عدم إثباتها 

برخصتي بناء وسكن أو أي وثيقة تقوم مقامهما ؛ رغم أن مضمونها يؤكد صلتها الوثيقة بالعقار الذي وقع تفويت ملكيته ؛ فلا يعقل مثلا أن نرفض استثمارات بناء بالنسبة لمنزل سكني تملكه صاحبه بموجب عقد كتابي وهو عبارة عن بقعة أرض عارية وفوته إلى غيره وهو منزل تام البنيان ، لأن الواقع يقول بأن الأرض قد تحولت إلى بناء وأن صاحب الملك هو من قام بذلك ، ولا يعقل كذلك أن لا نقبل استثمارات منجزة على أرض فلاحية بيضاء من تجهيز واستصلاح وغرس وري من طرف صاحبها الذي اقتناها على حالة وفوتها وهي على حالة جديدة ومغايرة .
10 –  جاء في الفقرة الأولى من المادة 73 من المدونة العامة للضرائب ما يلي :
" يحدد على النحو التالي جدول حساب الضريبة على الدخل :
– شريحة الدخل إلى غاية 30.000 درهم معفاة من الضريبة .
     – 10  % بالنسبة لشريحة الدخل من 30.001 إلى 50.000 درهم .
     – 20 % بالنسبة لشريحة الدخل من 50.001 إلى 60.000 درهم .
     – 30 % بالنسبة لشريحة الدخل من 60.001 إلى 80.000 درهم .
     – 34 % بالنسبة لشريحة الدخل من 80.001 إلى 180.000 درهم .
     – 38 % بالنسبة لما زاد على ذلك ."
     11 – انظر مذكرة التوجيه العامة "  Note d’Orientation Générale " لسنة 2017 الصادرة عن المديرية  
      العامة للضرائب بتاريخ 02/02/2017 .

 

Profile photo of AFKIR Mohamed

AFKIR Mohamed

باحث في قانون الأعمال

أضف تعليقاً

لن يتم نشر عنوان بريدك الإلكتروني. الحقول الإلزامية مشار إليها بـ *

التخطي إلى شريط الأدوات