الوقائع المنشئة للضريبة على الارباح العقارية

الطالب الباحث :عبد العزيز الحموش خريج ماستر المنازعات والمهن القانونية‎‎

مقدمة :

تشكل الضرائب والرسوم التي في حكمها أهم مورد مالي لميزانية الدولة والجماعات المحلية، وتساهم بشكل فعال في تمويل النفقات العمومية، وانعاش الحياة الاقتصادية والاجتماعية بالبلاد وقد عهد المشرع للإدارة الضرائب والخزينة العامة، أمر فرضها وتحصيلها وزودتها من السلطات والامتيازات العامة بما يكفي لأداء وظيفتها تلك، وفي المقابل سن ضمانات واسعة للخاضعين للضريبة لحمايتهم من كل تعسف أو شطط قد يرتكب في حقهم من طرف الإدارة الضريبية ضد حقوقهم المالية. ويستمد الإلزام الضريبي مصدره من مضمون الدستور كقانون أسمى، حيث نص الدستور المغربي المعدل سنة 1996 في المادة 17 بأن  على الجميع أن يتحمل كل قدر استطاعته التكاليف العمومية التي للقانون وحده الصالحية لإحداثها وتوزيعها حسب الإجراءات المنصوص عليها في الدستور.

تفرض الضريبة على الدخل، على دخول وأرباح الأشخاص الطبيعيين، وكذا الأشخاص المعنويين المستثنين من نطاق تطبيق الضريبة على الشركات كما هو مشار إليهم بالمادة الثالثة من المدونة العامة للضرائب. وتعد الأرباح العقارية إحدى الأصناف الخمسة التي تخضع للضريبة المذكورة حسب ما جاء في المادة 22 من نفس المدونة، تأسست الضريبة على الأرباح العقارية بمقتضى  الفصل 5 من قانون المالية لسنة 1978 وهي ضريبة تفرض على الأرباح التي يحققها  الأشخاص الذاتيون من عمليات بيع الأموال العقارية والحقوق العينية العقارية حيث انه إذا كان المبدأ في المادة الضريبية أنه لا ضريبة ولا رسم إلا بنص القانون فإن المبدأ كذلك أنه لا إعفاء ولا إسقاط لضريبة إلا بمقتضى القانون, لكن بموجب البند الأول من المادة الخامسة من القانون المالي لسنة 1978 فإنه تفرض الضريبة على الأرباح العقارية التي يحققها الأشخاص الذاتيون بمناسبة بيع عقارات موجودة بالمغرب أو تفويت حقوق عينية متعلقة بهاته العقارات, ولقد كان هدف المشرع من وضع هذه الضريبة الى جانب الهدف المالي المتمثل في الحصول على أكبر مردودية ممكنة ومحاربة المضاربة العقارية, ومراعاة للمشرع لبعض المراكز القانونية قرر أن يعفي بعض التصرفات القانونية الناقلة للملكية من الضريبة على الأرباح العقارية, إما بحسب قيمتها أو مدة استغلالها من طرف المعنيين بها و بالتالي فإن المشرع المغربي خص الضريبة على الأرباح العقارية بمقتضيات خاصة سواء من حيث أساس تحديدها والضوابط الموضوعية لذلك، أو من حيث إجراءات الطعن أو المنازعة فيها والجهة المختصة للبت فيها، وكذا آثار المنازعة والقواعد الموضوعية المؤطرة لها تشريعيا ومنها بالأساس ما يمكن اعتباره ضمانات قانونية لفائدة الملزم بالضريبة وذلك بتقييده وإلزامه بإجراءات قانونية.

يكتسي موضوع الضريبة بصفة عامة والضريبة على الأرباح العقارية بصفة خاصة  أهمية بالغة لما لها من تأثير كبير على النشاط الاقتصادي للدولة وعلى سياسة الإنماء, كما تساهم في تمويل النفقات العمومية، وإنعاش الحياة الاقتصادية والاجتماعية بالبلاد من خلال مجموعة من العناصر تتمثل أساسا في تشجيع الاستثمار والتقليل من حدة التضخم ومعالجة الركود الاقتصادي وتشجيع بعض النشاطات الإنتاجية.

         لقد نشأت عن تطبيق الضريبة على الأرباح العقارية نزاعات بين الإدارة الجبائية والملزمين بها وتتعلق هذه النزاعات بمختلف الجوانب، سواء من حيث تحديد الوعاء المعتمد لتأسيس الضريبة أو مبادئ أخرى تتعلق بتأويل المقتضيات القانونية المرتبطة  بالموضوع والتي غالبا ما يتم بشأنها الرجوع إلى القضاء ليقول كلمة الفصل فيها.

وهذا ما يطرح اشكالا يتمثل في قدرة المشرع الجبائي على الموازاة بين حقوق الخزينة وحقوق الخاضع للضريبة على الأرباح العقارية؟ وتتفرع عن هاته الإشكالية مجموعة من التساؤلات الفرعية التي سنحاول الإجابة عنها من خلال والمتمثلة في ما مفهوم الضريبة على الأرباح العقارية ؟ وماهي الوقائع المنشئة لها؟ وماهي العمليات  المعفاة من نطاق تطبيق الضريبة على الأرباح العقارية ؟ وماهي التزامات الخاضع لضريبة على الأرباح العقارية؟

سنحاول تناول الإشكالية والإجابة عن هاته التساؤلات وفق التصميم التالي:

الفقرة الاولى:  نطاق تطبيق الضريبة على الارباح العقارية والتزامات الخاضع لها

الفقرة الثانية : المراقبة الجبائية لتضريب الارباح العقارية

      الفقرة الاولى: نطاق تطبيق الضريبة على الأرباح العقارية والتزامات الخاضع لها:

يتشكل وعاء هذه الضريبة كما يدل على ذلك تسميتها من الارباح العقارية المحصلة من تفويت عقارات أو حقوق عينية عقارية بصفة عرضية وليس على سبيل الاحتراف,^[1] ويقصد بالمعاملات العقارية الخاضعة للضريبة على الارباح العقارية، هي كل المعاملات التي تحدد وعائها وطريقة احتسابها  وتحديد الأشخاص الخاضعين لها، ذلك أن فئة الخاضعين لضريبة على الأرباح العقارية تتحدد في الأشخاص الذاتيين دون الأشخاص المعنويين، والذين تتصرف إرادتهم إلى إجراء بعض  التصرفات القانونية على عقاراتهم، كالبيع الذي يوجب هذه الضريبة شريطة أن يكون  هذا التصرف بشكل عرضي وخارج نشاطهم المهني.

وتتكون فئة الملزمين بهذه الضريبة من الأشخاص الذاتيين الذين يقومون بعمليات التصرف في العقار بصفة عرضية خارج نشاطهم المهني وكذلك الأمر بالنسبة للأشخاص المعنويين, فإن الأرباح أو فوائض القيمة التي يحققونها أو يكسبونها حين بيعهم العقارات المرصدة لنشاطهم المهني أو سحبها من أصل منشآتهم أو يتخلون عنها للغير، تعتبر محصولات تدخل  في تكوين أساس الضريبة على الشركات أو الضريبة العامة على الدخل برسم الدخول المهنية^[2]

أما بالنسبة للأشخاص المعنويين و الأشخاص الذاتيين العاملين في إطار نشاطهم المهني، فإن الأرباح التي يحققونها حين بيع العقارات المرصودة لنشاطهم المهني أو سحبها  من أصول منشآتهم، أو يتخلون عنها للغير تعتبر محصولات لا تدخل في تكوين أساس الضريبة على الأرباح العقارية، وإنما تدخل في تكوين أساس الضريبة على الشركات أو  الضريبة على الدخل برسم الدخول المهنية^[3] حسب الحالة.

وعلى هذا الأساس فإننا سنحاول أن نتناول في هذه الفقرة الوقائع المنشئة لضريبة على الأرباح العقارية, (اولا) على أساس أن نتناول العمليات المعفاة من نطاق تطبيق الضريبة على الأرباح العقارية (ثانيا).

اولا: الوقائع المنشئة للضريبة على الارباح العقارية والعمليات المعفاة منها:

تتحقق الواقعة المنشئة لضريبة على الأرباح العقارية من خلال توفر مجموعة من الشروط والتي تتمثل في القيام أو انجاز والاستفادة من عملية تفويت لحقوق أو عقارات متعلقة بأحد الحالات التي جاء بها المشرع على سبيل الحصر والمذكورة في المادة 61^[4] سوآء كان التفويت رضائيا أو جبريا عن طريق القضاء أو عن طريق نزع الملكية, كما يتبين على أن الواقعة المنشئة لضريبة على الأرباح العقارية تختلف باختلاف أنواع الأرباح العقارية، والتي غالبا ما ترتبط ببيع العقار اضافة إلى الحقوق العينية المرتبطة به من قبيل التصرفات بمقابل كباقي التصرفات الأخرى كالمعاوضة^[5] و المبادلة و المخارجة، و المدرك في القسمة و بيع العقارات و الحقوق العينية المرتبطة بها من مبيوعات  بعوض أو بغير عوض، لأن هناك بعض التصرفات التي تنصب على العقار، وهي تصرفات بغير عوض كالهبات و التي بدورها تخضع للضريبة على الأرباح العقارية.^[6]

وانطلاقا من هاته المادة يتضح بأنه ثمة مجموعة من العمليات والتفويتات والأرباح العقارية التي تفرض عليها الضريبة على الارباح العقارية وهي كالآتي:

 1-  بيع العقار والحقوق العينية المرتبطة به:

    يعتبر بيع العقار تصرف قانوني نظمه المشرع المغربي في إطار القواعد العامة المنصوص عليها في ظهير الالتزامات والعقود, وتناول المشرع عقد البيع في الفصل 479^[7] من  ق.ل.ع وهو عقد ناقل للملكية يعد من قبيل عقود المعاوضة, وينعقد بمجرد  توافق إرادة البائع والمشتري وتحقق الايجاب والقبول وأداء الثمن.

ومما لا شك فيه أن بيع العقار والحقوق العينية المرتبطة به، هو من قبيل التصرفات بمقابل كباقي التصرفات الأخرى كالمعاوضة والمبادلة والمخارجة، والمدرك في القسمة التي هي الأخرى تخضع لضريبة الأرباح العقارية وبيع العقارات والحقوق العينية المرتبطة بها من البيوعات بعوض لأن هناك بعض التصرفات التي تنصب على العقارات، وهي تصرفات بغير عوض كالهبات والتي بدورها تخضع لضريبة على الأرباح العقارية استثناء و في حدود ضيقة.

2- البيع الرضائي:

       يعتبر البيع الرضائي، عقد من العقود المسماة التي نظمها المشرع في ق.ل.ع، وهو عقد ينعقد بتوافق إرادتين أو أكثر على إحداث أثر قانوني، وذلك بالتخلي عن المبيع من طرف البائع، وأداء المقابل المتمثل في أداء الثمن من طرف  المشتري، مع توافر أركانه المتمثلة في الرضا والمحل والسبب والاهلية، والبيع لا يكون تاما إلا بحصول موافقة الطرفين أي توافر العرض والطلب معا، أما العرض الانفرادي بالبيع فإنه لا يعتبر ناقلا للملكية، اللهم إذا تم قبول الوعد بالبيع  من طرف المستفيد منه، فإنه يجعل البيع تاما وخاضعا للضريبة, وعقد البيع قد يتصف بأحد أوصاف الالتزام المنصوص عليها في ق.ل.ع. فإما أن يكون عقدا تاما، وإما أن يعلق على شرط، وإذا كان الشرط واقفا فإنه لا يمكن نقل الملكية بين أطراف العقد ما لم تتحقق الواقعة المستقبلية والمحتملة والتي من خلال عدم وجودها لا يخضع العقد لضريبة الأرباح  العقارية, ماعدا إذا تحقق الشرط فإن البيع عندئذ يعتبر تاما وناقلا للملكية، ومن ثمة تتحقق الواقعة المنشئة للضريبة دون أثر رجعي سواء من حيث الخضوع للضريبة، أو بالنسبة  لسعر الضريبة، أو قيمة المبيع الواجب اعتمادها في احتساب الضريبة.

   -3البيع بالمزاد العلني :

يعد عقد البيع عقد رضائيا بين أطراف العقد البائع والمشتري، لكن استثناء يتقرر  بيع العقار إجباريا دون تمكين الأطراف من مناقشة شروط العقد أو الثمن أو غيره من محتويات  العقد، كما هو الحال بالنسبة لبيع العقار بالمزاد العلني وهو كإجراء مسطري ينظم قواعده وإجراءاته قانون المسطرة المدنية^[8].

وكما هو مؤكد فلا يمكن بيع العقار عن طريق البيع بالمزاد العلني منذ الوهلة الأولى، وإنما يتعين على الحاجز أن يسلك مجموعة من الإجراءات حددتها فصول ق.م.م وهو سلوك مسطرة الحجز التحفظي ثم تحويله إلى حجز تنفيذي, ثم انتهاء بمسطرة البيع بالمزاد العلني كآخر إجراء في مسطرة الحجز.

ويجرى البيع بعد اشهاره للعموم وتحديد تاريخه ومكان اجراءاته كما يتم المزاد العلني في المكان الذي يتوقع فيه الحصول على أفضل ثمن.^[9]

وإذا كان البيع بالمزاد العلني لا يعطي للمشتري فرصة مناقشة شروط البيع والذي  ينحصر دوره بالقبول كما هو الحال في عقود الإذعان فإنه على مستوى استحقاق ضريبة  الأرباح العقارية اثيرت بعض القضايا الإدارية، نازع من خلالها الملزمون بالضريبة على   أساس أن البيع ليس بيعا رضائيا، وإنما هو من قبيل البيوعات الجبرية المبنية على أمر قضائي، وبالتالي لم يصدر عن البائع أي تصرف قانوني ينقل الملكية بصفة شخصية وبشكل  رضائي، ومن ثم فإن البيوعات التي تؤدى عنها ضريبة الأرباح العقارية هي البيوعات الرضائية بين الطرفين البائع والمشتري وليس البيع الجبري الذي تباشره المحكمة.

جاء في حكم صدر عن المحكمة الإدارية بأكادير ما يلي:

“وحيث إنه إذا كان المبدأ في المادة الضريبية أن لا ضريبة ولا رسم إلا بنص القانون، فإن المبدأ كذلك أن لا إعفاء ولا إسقاط لضريبة إلا بمقتضى القانون… لكن حيث أنه بموجب البند الأول من المادة الخامسة من القانون المالي لسنة 1978 تفرض الضريبة على الأرباح العقارية التي يحققها الأشخاص الذاتيون بمناسبة بيع عقارات موجودة بالمغرب أو تفويت حقوق عينية عقارية متعلقة بهذه العقارات”^[10]

ومن خلال مضامين هذا الحكم يتضح جليا بأن المشرع الجبائي لم يميز بين البيع الرضائي والبيع الجبري في استحقاق ضريبة الأرباح العقارية من عدمها، الشيء الذي يؤكد مدى تعلق المواد الضريبة بالنظام العام وعدم مخالفتها له.

4       –  نزع الملكية من أجل المنفعة العامة:

     يعرف بعض الفقه عمليات نزع الملكية من أجل المنفعة العامة بأنها امتياز من امتيازات السلطة العامة يسمح لها بغية تحقيق منفعة عامة بعد إتباع مجموعة من الإجراءات الشكلية والموضوعية الآمرة بنزع ملكية عقارية، أو حق عيني عقاري يعود لشخص خاص أو عام. وتعتبر عمليات نزع الملكية من أجل المنفعة العامة،^[11] من قبيل التصرفات القانونية،

 والتي قد تأتي رضائيا أو إجباريا بعد تحقق شروطها التي تتمثل في توفر عنصر المصلحة العامة في تخصيص العقار المزمع اقتناؤه، وضمان تمكين المالك من ثمن عادل أو تعويض منصف مقابل نزع ملكيته وأثيرت بعض الإشكالات على مستوى القضاء تمسك فيها الملزمون بالضريبة على الأرباح العقارية بالإعفاء منها، على اعتبار أن التخلي عن ملكية العقار لفائدة الدولة أو المؤسسات العمومية التابعة لها في إطار مسطرة نزع الملكية من أجل المنفعة العامة، تم بصفة إجبارية دون  موافقة صاحب الملك الذي لا يمكنه أن يعارض أو يمتنع عن هذا التخلي، وبالتالي لا يمكن أداء الضريبة المذكورة مادامت شروطها لم تتحقق في هذا التصرف الإجباري.

5-  المساهمة في شركة بعقارات أو حقوق عينية عقارية:

     اعتبر المشرع الضريبي أن المساهمة بحصة عينية في أي نوع من الشركات التجارية أو المدنية، أي كان نوعها شركة مساهمة أو شركة التوصية البسيطة، أو شركة التوصية بالأسهم أو الشركة ذات المسؤولية المحدودة، أو شركة المحاصة أو شركة التضامن، تؤدى عنها الضريبة على الأرباح العقارية مثلها مثل العقود الناقلة للملكية العقارية  على اعتبار أن المساهمة بحصة عينية في أحد الشركات السابقة الذكر، يعد بمثابة نقل  الملكية من صاحبها إلى الشركة التي هي في طور التأسيس.

ثانيا: العقارات المعفاة من نطاق تضريب الارباح العقارية.

رغم أن المشرع الجبائي المغربي يسير الآن في اتجاه توسيع الوعاء الضريبي و تقليص الامتيازات الضريبية التي تستفيد منها بعض القطاعات والاشخاص، إلا أن الهدف المتوخى من المشرع المغربي يكمن اساسا في مراعاة بعض المراكز القانونية وتحفيزها لذلك قرر أن يعفي بعض التصرفات القانونية الناقلة للملكية من الضريبة على الارباح العقارية, إما بحسب قيمتها, أو مدة استغلالها من طرف المعنيين بتفويتها,^[12] فإن المادة 63 من المدونة العامة للضرائب لازالت تحتفظ بمجموعة من الإعفاءات في مجال الضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية، آخذة في الحسبان عددا من المعايير والضوابط التي تراها موضوعية من أجل الاستفادة من الإعفاء، وتتعلق بطبيعة ومحتوى العقار موضوع التفويت، أو تخصيصه أو الغرض الذي كان معدا له إلى تاريخ إجراء عملية التفويت,  أو الأثمنة المحصل عليها من عملية التفويت خلال السنة، أو درجة القرابة ما بين المفوت و المفوت له. وعلى هذا الأساس فإننا سنحاول أن نستعرض كل حالة على حدة.

1-  العقارات المعفاة من الضريبة على الأرباح العقارية حسب قيمتها:

هناك بعض البيوعات أعفاها المشرع من ذلك، حيث ينص في الفقرة الثانية من المادة    63 التي تنص على أنه تعفى من الضريبة الأرباح المحصل عليها من لدن كل شخص يقوم خلال السنة المدنية بتفويت عقارات لا يتجاوز مجموع قيمتها 140.000.00 درهم.^[13]

وبهذا، حدد المشرع الضريبي النصاب القانوني والذي على أساسه تعفى التفويتات العقارية من الضريبة على الأرباح العقارية من عدمها.

أما إذا تجاوزت قيمتها مبلغ 140.000.00 درهم فإنها تخضع للضريبة المذكورة كباقي التفويتات الأخرى, علما أن هذا الإعفاء قلما يوجد نظرا الارتفاع  قيمة العقارات في الوقت الراهن، كما أن هذا المقتضى يطرح أكثر من تساؤل حول الصياغة التي جاءت بها المادة  63 من المدونة العامة لضرائب، التي يتحدث فيها المشرع عن عقارات ولو لم يقل عقار كما فعل في بعض الفقرات الأخرى من نفس المادة، والحال أن بيع عقارات لا يمكن أن تحدد قيمتها  الحقيقية بالنصاب الذي وضعه المشرع الضريبي في كل الأحوال.

2- العقارات المعفاة من الضريبة على الأرباح العقارية حسب مدة استغلالها:

حدد المشرع النصاب القيمي الذي على أساسه تعفى التصرفات القانونية الناقلة للملكية من ضريبة الأرباح العقارية في المادة 63، وأعفى كذلك بعض التصرفات و التفويتات العقارية، ليس حسب قيمتها وإنما حسب مدة استغلالها من نفس المادة التي تنص على ما يلي:

“…الربح المحصل عليه من تفويت عقار أو جزء عقار يشغله  على وجه سكنى رئيسية منذ ست سنوات على الأقل في تاريخ التفويت المذكور مالكه أو أعضاء الشركات ذات الغرض العقاري المعتبرة ضريبيا شفافة وفقا لما ورد في المادة الفقرة 3 من المدونة العامة للضرائب”.

ويمنح هذا الإعفاء كذلك للأرض التي شيد فوقها البناء في حدود مساحته المغطاة خمس مرات وعليه، فإن المشرع أعفى الخاضع للضريبة على الأرباح العقارية المحصلة من جراء تفويت عقار أو جزء منه شريطة أن يكون صاحبه يشغله على وجه سكنى رئيسية من ست سنوات على الأقل في تاريخ التفويت و أعضاء الشركات ذات الغرض العقاري^[14]

3 – الإعفاء المرتبط بطبيعة ومحتوى العقار موضوع التفويت:

وهنا تجب الإشارة إلى صنفين اثنين من الأرباح يستفيدان قانونا من الإعفاء:

– الربح المحصل عليه عند تفويت السكن الاجتماعي:

كما هو منصوص عليه في المادة 63 من المدونة العامة للضرائب، فإن المشرع اعفى الربح المحصل عليه بمناسبة تفويت السكن الاجتماعي^[15] الذي يشغله مالكه وهو على وجه سكنى رئيسية تعادل أربع سنوات متتالية على الاقل من تاريخ التفويت،^[16] وان تتراوح مساحته المغطاة ما بين 50 و 80 م² ، وألا تتجاوز قيمته الإجمالية 250.000 درهم دون احتساب الضريبة على القيمة المضافة، بشرط ألا تأخذ هذه العملية شكلا منتظما ومتكررا . وتراعى في ذلك أحكام الفقرة الثانية من المادة 30 من المدونة العامة للضرائب.

ويمنح هذا الإعفاء وفق الشروط المشار إليها في المادة 63 من المدونة التي تمنح الخاضع للضريبة مدة قانونية أقصاها ستة أشهر متتالية ابتداء من تاريخ إخلاء أو إفراغ أو مغادرة المسكن قصد إنجاز عملية التفويت. ويشمل هذا الإعفاء أيضا الارض التي شيد فوقها البناء في حدود خمس مرات مساحته المغطاة.

– الربح الناتج عن تفويت حقوق مشاعة في عقارات فلاحية تقع خارج المدارات الحضرية:

     يدخل في نطاق الاعفاءات الضريبية الربح المحصل عليه من تفويت حقوق مشاعة في عقارات فلاحية خارج الدوائر الحضرية فيما بين الشركاء في الارث^[17], ويرمي هذا الإعفاء المنصوص عليه في المادة 63 من المدونة، إلى تشجيع وضم وتجميع الملكيات الفلاحية الصغيرة و المتناثرة هنا وهناك في ملكية واحدة، لأن من شأن تقطيعها وتقسيمها إلى قطع وأجزاء صغيرة الحجم ما بين الشركاء في الإرث، أن يؤثر على قيمتها و مردوديتها وحجم المحاصيل أو الغلل التي كانت ستجنى منها.

4-  الإعفاء المرتبط بدرجة القرابة بين المفوت والمفوت له:

وتدخل في هذا الإطار جميع التفويتات بغير عوض أو بدون مقابل كالهبات والصدقات … المنصبة على عقارات أو حقوق عينية عقارية مرتبطة أو متعلقة بها ، والتي تتم بين الأصول والفروع وبين الفروع والأصول وبين الأزواج وبين الإخوة والأخوات, تمشيا مع أحكام الفقرة الثالثة من المادة 63 من المدونة العامة للضرائب.

وبحكم السلطة التقديرية لمفتش الضرائب التي يتمتع بها قانونا، تبقى له الكلمة الفصل بخصوص هذه المسألة، والمطالبة بجميع الوثائق ذات الحجية التي يمكن أن تساعده في تحديد ومعرفة درجة القرابة بين طرفي العقد, كالشواهد الإدارية المسلمة من طرف السلطات المحلية أو المنتخبة ووثائق الحالة المدنية وعقود الزواج وعقود الإراثة وكل وثيقة رسمية أو عرفية تبدو مفيدة في الوصول إلى الحقيقة، مع أننا نفضل أن تتم الإشارة وبصريح العبارة في صلب العقد الرسمي إلى نوعية الرابطة أو درجة القرابة بين المفوت والمفوت له, حتى تتضح الأمور ويزول الغبش و ذلك كله تحث مسؤولية الموثق أو العدل أو المحامي محرر العقد، وأظن أن هذه الإشارة تبدو كافية لوحدها من أجل إثبات درجة القرابة ما بين المفوت والمفوت له, دون حاجة إلى مطالبة المعني بالأمر وإرهاقه بكثرة الوثائق والأوراق التي تجعله يتوجس من إجراء تفويتات أخرى في المستقبل وتحريك عجلة البيوعات من اجل المساهمة في تنشيط حركة الاقتصاد والرفع من المداخيل الجبائية.

ثانيا: التزامات الخاضع للضريبة على الارباح العقارية:

تخاطب المادة 211 الخاضعين لضريبة بواجب الاحتفاظ بكل النسخ والوثائق المثبتة للأداء^[18] ويستوجب على كل من قام أو أنجز أو استفاد من عملية تفويت لعقارات أو لحقوق عينية متعلقة بها أو أي عملية من العمليات التي وردت على سبيل الحصر بالفقرة الثانية من المادة 61 من م.ع.ض. سواء ترتبت عن هذه العملية أرباحا أو لا، أو كان التفويت رضائيا أم جبريا عن طريق القضاء أو عن طريق نزع الملكية من أجل المنفعة العامة، إلا ما استثني من ذلك بنص حيث يتعين على الخاضع للضريبة إيداع الإقرار المتعلق بعملية من العمليات المذكورة، و أداء المبلغ الضريبي بشكل تلقائي داخل الأجل القانوني، و إلا تم فرض الضريبة بكيفية عفوية من طرف المفتش المختص بعد سلوك المسطرة المنصوص عليها في المادة 228 من نفس المدونة.

1 – إيداع الاقرار و التصريح بالتفويت

يجب على الخاضع للضريبة بمجرد قيامه بعملية تفويت أن يودع إقرارا أو تصريحا بذلك، وفق مطبوع نموذجي معد من طرف الإدارة الضريبية، وذلك مقابل وصل، إلى قابض إدارة الضرائب، داخل أجل الثلاثين يوما الموالية لتاريخ التفويت.

أما بالنسبة للتفويتات التي تتم عن طريق نزع ملكية عقارية لأجل المنفعة العامة، فإن على الخاضع للضريبة أن يدلي بإقراره داخل نفس الأجل، لكن ابتداء من تاريخ قبض أو تسليم التعويض المستحق عن عملية نزع الملكية.

ومهما يكن فالإقرار الضريبي يجب أن يودع داخل أجله المنصوص عليه في المادة 83 من المدونة العامة للضرائب، مشفوعا بجميع الوثائق والأوراق الضرورية اللازمة لاحتساب وتصفية الضريبة, كأصول وعقود التملك أو الاقتناء أو الشراء أو الحيازة والمصاريف والنفقات المرتبطة بها، وكذا عقود التفويت والمصاريف والاستثمارات المنجزة والمثبتة بكيفية قانونية. هذا بالنسبة للأشخاص الطبيعيين، أما بالنسبة للشركات التي يغلب عليها الطابع العقاري الصرف، كما هو منصوص عليه في الفقرة الثانية من المادة 61 من المدونة، فتكون ملزمة بأن تصحب إضافة إلى الإقرار بالنتيجة الجبائية المتعلقة بها، قائمة تتضمن أسماء جميع حائزي أسهمها أو حصص المشاركة فيها عند اختتام كل سنة محاسبية.^[19]

هذه القائمة يجب أن تحرر وفق مطبوع نموذجي تعده الإدارة الضريبية، تدرج فيه البيانات والمعلومات التالية:

– الاسم الكامل لمالك السندات أو عنوانه التجاري.

– العنوان الشخصي لمالك السندات أو المقر الاجتماعي أو المؤسسة الرئيسية أوالموطن المختار.

– عدد السندات التي تمت حيازتها في شكل رأسمال.

– القيمة الإسمية للسندات.

2- الاداء التلقائي في الاجل القانوني:

كما هو معلوم فإن الضريبة على الدخل المترتبة تقوم على قاعدة التصريح العفوي من طرف الملزم داخل أجل ستين يوما من تاريخ المعاملة وهو إقرار نموذجي وضعته الإدارة الضريبية يتضمن معلومات حول هوية البائع وكذا المشتري والمراجع العقارية,^[20] وبما أن الملزم بالضريبة على الدخل المفروضة على الأرباح العقارية هومن قام بعملية التفويت، فإنه يجب عليه بمجرد وضع الإقرار بالتفويت، أن يدفع إن اقتضى الحال مبلغ الضريبة المستحقة عليه مباشرة وبكيفية تلقائية إلى صندوق قباضة إدارة الضرائب التابع لها موقع العقار موضوع التفويت، داخل أجل الثلاثين  يوما الموالية لتاريخ التفويت، تمشيا مع مقتضيات الفقرة الأولى من المادة 173من المدونة العامة للضرائب.

وعملية الاقرار هي عملية مخصصة للعناصر اللازمة بتحديد نتيجة المعاملة العقارية كثمن الشراء وتاريخه والمصاريف التي انفقت على الملك كنفقات التسجيل والتحفيظ والبناء^[21] ورغم ذلك فإننا نجد بعض الحالات المعزولة لبعض قباض إدارة الضرائب الذين يعمدون إلى تسلم الإقرار بالتفويت واستخلاص المبلغ الضريبي المستحق، ولو تعلق الأمر بتفويت لعقار يوجد خارج اختصاصه الترابي، ليقوم بعد ذلك بإرسال الملف كاملا إلى مفتش الضرائب المكلف بمراقبة التفويتات التابع له موقع العقار المفوت لمباشرة إجراءات تصحيح الأساس الضريبي، إيمانا منه بان الأمر يتعلق بأداء لفائدة خزينة الدولة ولاشيء غير ذلك، وهذا فيه خرق واضح لمقتضيات المادة 173 من المدونة العامة لضرائب التي توجب الأداء لدى صندوق قابض إدارة الضرائب التابع له مكان تواجد العقار الذي وقع تفويته.

وكيفما كان الامر فان عملية الأداء أو الدفع يجب أن تتم بواسطة ورقة إعلام محررة وفق مطبوع نموذجي تعده المديرية العامة للضرائب، وتضعه رهن إشارة الطرف الدافع . وتشتمل ورقة الدفع أو الإعلام بالدفع على ثلاثة قسيمات، تسلم القسيمة الأولى إلى الطرف الدافع، ويحتفظ القابض بالقسيمة الثانية، ويبعث بالقسيمة الثالثة مع الملف الكامل إلى مفتش الضرائب المكلف بمراقبة التفويتات.^[22]

غير أنه لا يمكن للقابض المكلف بقبض واستخلاص مبلغ الضريبة أن يجادل بأي حال من الأحوال في صحة المعلومات والبيانات الواردة بالإقرار بالتفويت، ولا في صلاحية الوثائق المقدمة أو عدم كفايتها أو عدم قوتها الثبوتية ولا فيما يخص القيم والأثمنة المصرح بها من حيث صوريتها او نقصانها.

وإذا حدث أن قام بشيء من هذا القبيل، فإنه يكون بذلك قد خرق المذكرات الجاري بها العمل، وتطاول على اختصاص المفتش المكلف بمراقبة التفويتات فيما يتعلق بتصحيح ومراقبة الإقرارات الواردة عليه. غير أن هذا لا يعني  بتاتا عدم مراقبة الإقرار من الناحية الشكلية من طرف القابض المحاسب الذي يجب عليه التأكد جيدا من أن الإقرار المذكور معبء بكيفية دقيقة, سواء بالنسبة لهوية صاحبه وتعيين العقار الذي تم تفويته وثمن التفويت وتاريخه وطريقة التخلي^[23]  وطريقة الاقتناء^[24]  وتحديد الربح أو الخسارة وتاريخ الاستحقاق ومبلغ الضريبة الواجبة الأداء ومبلغ الذعائر والغرامات والزيادات في حالة الأداء خارج الأجل، وكذا مختلف الأوراق والوثائق التي تدعم وتثبت ذلك إذا كانت متوفرة.

 

الفقرة الثانية: المراقبة الجبائية لتضريب الأرباح العقارية

تمارس الإدارة الجبائية مقابل نظام الإقرار المعتمد في تحديد الأساس الضريبي حقها في مراقبة تصريحات الخاضع للضريبة، وذلك للتأكد من سلامة وصحة البيانات التي تم الإدلاء بها من طرفه ومدى مطابقتها للعمليات التي قام بها بناء على المعطيات التي توفرت لديها من خلال عملية المراقبة

وتقتضي دراسة هذه الفقرة ان نتطرق لمرجعية الاثمان لتحديد أسعار المعاملات العقارية (اولا)، ثم نتطرق الى الأثار المترتبة عن هذه المراقبة (ثانيا)

اولا: شبكة السعر المرجعي لتحديد السعر العقاري و حجيته في مواجهة الخاضع للضريبة

القاعدة أن الأثمنة المصرح بها من طرف الملزم هي الأساس الذي تحتسب عليه ضريبة الأرباح العقارية، والمفروض أن تكون هذه الاثمنة مطابقة للقيم التجارية الحقيقية وهذا التطابق لا يحصل دوما لاعتبارات قد تكون صحيحة، كما هو الشأن فيما بين الأقارب، أو تكون بهدف تقليص العبء أو التهرب الضريبي، مما يجعل ادارة الضرائب تتكبد خسائر مالية مهمة نتيجة عدم التصريح بالثمن الحقيقي^[25].

لذلك عملت المديرية العامة للضرائب على وضع آلية مرجعية لتحديد أسعار المعاملات العقارية بهدف غل يد المتلاعبين بأسعار المعاملات العقارية و تأطير السلطة التقديرية للإدارة الضريبية.

ويمكن تعريف النظام المرجعي بأنه شبكة من الأثمان تتميز بنوع من التطور وتخضع لتحيين دوري من خلال القيام بعمليات تصحيحية لمحتوياتها، تماشيا مع التطور الذي يشهده سوق العقار^[26].

و تهدف هذه الشبكة الى تحقيق نوع من الشفافية على المعاملات العقارية من خلال معرفة سعر العقارات التي تكون محل معاملات بشكل دقيق، و تحسين العلاقة بين الخاضعين للضريبية و الادارة الضريبية، و تقوية موارد هذه الاخيرة من خلال محاربة ظاهرة البيوع الصورية، أو ما يصطلح عليه “بالنوار”.

كما تهدف ايضا الى تأطير السلطة التقديرية للإدارة الضريبية من خلال جداول تحتوي على بيانات توضح السعر المعتمد لكل صنف من المعاملات باختلاف أنماطها و أشكالها، حيث تم تخصيص ثمن يتعلق بالشقق و آخر يتعلق بالفيلات، و ثمن يتعلق بالأراضي المجزئة لبناء العمارات، و ثمن يتعلق ببناء الفيلات.

و ما تجدر الاشارة اليه في هذا الصدد أن مديرية الضرائب استثنت من السعر المرجعي لبيع العقارات، جميع العقارات الموجهة للاستعمال المهني، والسكن الاقتصادي، والسكن الموجه للقضاء على دور الصفيح، كما تم اعفاء الأراضي الموجهة للقطاع الصناعي، وللاستعمال الفلاحي من هذه اللائحة^[27].

وقد شكل النظام المرجعي لتحديد السعر العقاري ثمرة تعاون بين المديرية العامة للضرائب و مختلف الاجهزة التي لها مصلحة في ذلك من قبيل فيدرالية المنعشين العقاريين و الوكالة الوطنية للمحافظة العقارية ثم البنك الدولي. و ذلك من أجل ضمان التعريف بالأثمنة المرجعية المتبناة من طرف الادارة، لأجل الوفاء بالتزاماتها المصلحية المتعلقة بالتضريب.

لكن ما ينبغي الاشارة اليه في هذا المضمار هو أن النظام المرجعي ليس بقانون و ليس بمرسوم، و لا حتى بمذكرة، بل هو وسيلة ادارية جاء لتقليص السلطة التقديرية للإدارة في تحديد الثمن في حالة التصريح الصوري، لذلك فهو ملزم للإدارة وحدها دون الخاضع للضريبة الذي تبقى له امكانية بيع عقاره بالثمن الذي يريده دون الالتزام بالثمن المحدد في هذا النظام، شريطة التصريح بالثمن الحقيقي للبيع، و الا تعرض لمسطرة المراجعة من طرف الادارة في حالة بيع عقاره بأقل من الثمن المحدد في النظام، اما في حالة البيع بأكثر من الثمن المحدد سلفا، فالملزم بالضريبة يؤدي الثمن المضمن بعقد البيع^[28].

كما أن هذا النظام يمكن الخاضع للضريبة من معرفة ما اذا كانت الادارة الضريبية ستقوم بالمراجعة أم لا، كما يمكنه من معرفة أي خانة من الاثمنة يتموقع عقاره.

ثانيا: الاثار المترتبة عن المراقبة الضريبية

في حالة وجود اخلالات أو أخطاء أو اغفلات كلية أو جزئية في تحديد أساس فرض الضريبة، فان الادارة الضريبية تستعمل حقا آخر ناتجا عن سلطة الإدارة الجبائية، وهو تصحيح الأساس الضريبي كما يمكنها أن تسلك مسطرة الفرض التلقائي في حالة عدم ايداع التصريح أو عدم أداء الواجبات المستحقة لدى قباضة الادارة الجبائية في الزمان و المكان اللذين يحددهما القانون ويعتبر ثمن التفويت المضمن بالعقد الناقل للملكية، الأساس الذي يعتمد عليه في احتساب الضريبة على الأرباح العقارية, لكن أحيانا لا يكون هذا الثمن يتوافق مع القيمة التجارية للعقار موضوع الضريبة في تاريخ تفويته، الأمر الذي  جعل المشرع الجبائي يعطي لمديرية الضرائب الحق في تحريك مسطرة تصحيح الثمن المعبر عنه في عقد التفويت أو في تصريح الملزم بالضريبة المشار إليها^[29].

بالرجوع إلى الفقرة الثانية من المادة 61 من المدونة العامة للضرائب نجدها تنص على ما يلي “يباشر تصحيح الثمن المعبر عنه في عقد البيع أو في إقرار الخاضع للضريبة إذا ظهر أن هذا الثمن غير مطابق لقيمة الملك التجارية في تاريخ البيع وذلك وفقا للشروط المنصوص عليها في المادة 110 أدناه.

في حالة تفويت عقار أو حق عيني عقاري، سبق للإدارة أن قامت بتصحيح ثمن تملكه أو ثمن تكلفته في حالة تسليم الشخص العقار لنفسه إما فيما يتعلق التسجيل، وإما فيما يتعلق بالضريبة على القيمة المضافة، فإن ثمن التملك الواجب اعتباره هو الثمن الذي تم تصحيحه من لدن الإدارة والذي على أساسه دفع الخاضع للضريبة الواجبات المستحقة”.

و يتم تصحيح الأساس الضريبي وفق مسطرة تسمى المسطرة التواجهية، حيث يعرض كل طرف، الإدارة من جهة والملزم من جهة أخرى، موقفه وملاحظاته بغية التوصل إلى اتفاق حول الأساس الضريبي الجديد^[30].

وترتكز قاعدة المسطرة التواجهية على مبدأ حق الدفاع المخول للملزم، والذي يتجسد في إمكانية مناقشته للتصحيحات المزمع القيام بها من طرف المفتش المكلف من طرف إدارة الضرائب، أي إقامة حوار كتابي بين طرفي العلاقة في هذه المسطرة حول الإغفالات والمخالفات وأوجه النقص التي تم اكتشافها في إقرارات الخاضع للضريبة^[31] ، وتلتزم الإدارة الضريبية بمباشرة هذه المسطرة في إطار ما خوله القانون للملزم من ضمانات والمتمثلة في حق الدفاع عن مصالحه بالأداء بحججه، قصد تحقيق توازن بين الحقوق المالية للأفراد والحقوق المالية للدولة^[32].

إذا لاحظ مفتش الضرائب بعد اطلاعه على إقرار الخاضع للضريبة، ما يستوجب القيام ببعض التصحيحات أو تقدير ثمن التملك أو نفقات الاستثمار غير المبررة أو هما معا أو القيمة التجارية للأملاك المبيعة، وجب عليه أن يبلغ إلى الخاضع للضريبة، إما برسالة مضمونة مع إشعار بالتسلم أو المفوضين القضائيين أو بالطريقة الإدارية حسب الطريقة التي يراها مناسبة، رسالة أولى يشير من خلالها مفتش الضرائب الى الأساس الجديد المصحح وكذا أسباب ومبلغ التصحيحات المزمع القيام بها وهذا كله داخل أجل لا يتجاوز (90) يوما الموالية لتاريخ إيداع الإقرار المذكور.

و يجب على المفتش الضريبي، طبقا لأحكام المادة 224 من المدونة العامة للضرائب، أن يدعو الملزم إلى الرد بملاحظاته وحججه داخل أجل ثلاثين يوما التي تلي توصله بالتبليغ، والتاريخ الذي يحتسب على أساسه هذا الأجل هو تاريخ المضمن بشهادة التسليم أو بوصل مصالح البريد المصاحب للرسالة الأولى للتصحيح.

إذا احترم الخاضع للضريبة  الاجل القانوني للجواب، وقبل بصورة صريحة جميع التصحيحات المضمنة بالرسالة الأولى، فان المسطرة التواجهية  تنتهي، و تفرض الإدارة الضريبة الواجبات التكميلية للأساس الضريبي والتي لا يمكن للملزم أن يطعن فيها.

و في حالة عدم جواب الخاضع للضريبة داخل الأجل القانوني، أو الجواب خارج الأجل، يتم وضع الواجبات التكميلية موضوع التحصيل ولا يمكن أن ينازع فيها أمام اللجان الضريبة، بل فقط أمام مصلحة المنازعة التابعة للإدارة الضريبية، أي وفق الشروط المنصوص عليها بالمادة 235 من م. ع. ض^[33].

أما إذا احترم الخاضع للضريبة الأجل القانوني للجواب، ولم يقبل التصحيحات المضمنة بالرسالة الاولى، يقوم المفتش في هذه الحالة بدراسة ملاحظات وحجج الملزم بالضريبة داخل أجل ستين يوما.

اذا رأى المفتش أن جميع ملاحظات الخاضع للضريبة أو بعضها لا يستند إلى أي أساس صحيح وجب عليه أن يبلغ المعنيين بالأمر وفق الاجراءات المنصوص عليها في المادة 219 من م ع ض، داخل أجل لا يتجاوز الستين يوما التالية لتاريخ تسليم جواب المعنيين بالأمر، أسباب رفضه الجزئي أو الكلي وكذا أسس فرض الضريبة المعتمدة مع إخبارهم بأن لهم أن يطعنوا في الأسس المذكورة أمام اللجنة المحلية لتقدير الضريبة المنصوص عليها في المادة 225 من م ع ض داخل أجل الثلاثين يوما التالي لتاريخ تسلم رسالة التبليغ الثانية، و يقوم المفتش بفرض الضرائب باعتبار الأسس المبلغة إلى الخاضع للضريبية في رسالة التبليغ الثانية المذكور^[34].

ثالثا: مسطرة الفرض التلقائي للضريبة على الارباح العقارية

لقد تم التنصيص على مسطرة الفرض التلقائي للضريبة صراحة في المادة 228 من المدونة العامة للضرائب، التي جاء فيها بأنه: ” إذا لم يقم الخاضع للضريبة داخل الآجال المحددة بتقديم الإقرار ببيع ممتلكات عقارية أو حقوقية عينية عقارية كما هي منصوص عليها بالمادة 83 من نفس المدونة، أو قدم إقرارا غير تام أو لا يتضمن العناصر اللازمة لربط و تحديد وعاء الضريبة أو تصفيتها أو تحصيلها، وجبت مطالبته في رسالة موجهة وفق الاجراءات المنصوص عليها في المادة 219 من نفس المدونة من أجل إيداع أو تتميم إقراره، وإلا تم فرض الضريبة بشكل تلقائي بناء على الأسس التي قدرتها أو حددتها الإدارة، ولا يمكن أن ينازع فيها إلا وفق الشروط المنصوص عليها بالمادة 235 من نفس المدونة”.

يستشف من قراءة هذه المادة  أنه يتم اللجوء الى  مسطرة الفرض التلقائي للضريبة على الأرباح العقارية في حالتين، تتمثل الاولى في عدم ادلاء الخاضع للضريبة بإقراره داخل الأجل القانوني وهو 30 يوم الموالية لتاريخ التفويت أو لتاريخ قبض التعويض في حالة نزع الملكية لأجل المنفعة العامة، و الثانية في حالة تقديم الخاضع للضريبة اقرارا غير تام لا يتضمن العناصر والمعلومات الكافية واللازمة في احتساب أو قبض الضريبة.

و في هاتين الحالتين يمكن لمفتش الضرائب أن يستدعي الخاضع للضريبة وفق إجراءات التبليغ المنصوص عليها بالمادة 219 من م.ع.ض، يخبره فيها بضرورة إيداع أو تتميم الإقرار بالتفويت داخل آجل ثلاثين يوم الموالية لتاريخ التوصل بالرسالة المذكورة، وتسمى هذه الرسالة في لغة الإدارة الجبائية ب “رسالة تذكير أولي“.

و في حالة إذا لم يقم الخاضع للضريبة الذي تسلم هذه الرسالة تسليما صحيحا، بوضع أو تتميم إقراره داخل الأجل المذكور، فإن مفتش الضرائب يخبره رسالة ثانية “رسالة تذكير ثانية“، بالأسس التي سيعتمد عليها المفتش في فرض الضريبة تلقائيا إذا لم يقم بإيداع أو إكمال الإقرار الضريبي داخل أجل ثان محدد في ثلاثين يوما الموالية لتاريخ تسلم رسالة التذكير الثانية، وبعد انصرام الأجل، وفي حالة عدم الرد بعد التوصل برسالتي التذكير الأولى والثانية بالكيفية القانونية الصحيحة تفرض الضريبة بصورة تلقائية عن طريق الجدولة، بإصدار أمر باستخلاصها على أساس قيمة تساوي قيمة التفويت مخصومة منها نسبة 20 % طبقا لمقتضيات المنصوص عليها في الفقرة الاخيرة من المادة 65 من المدونة العامة للضرائب^[35].

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

خاتمة

انطلاقا من دراستنا لهذا الموضوع تمكنا من تحديد نطاق الوقائع المنشئة لضريبة على الارباح العقارية التي تتمثل في تصرفات قانونية مبنية على الارادة كالبيع والهبة أو وقائع لاإرادية كنزع الملكية لأجل المنفعة العامة والبيع بالمزاد العلني كما قام بتحديد المعاملات المعفاة من هاته الضريبة بناء على مجموعة من المعايير والضوابط الموضوعية التي اعتبرها المشرع ضرورية للاستفادة من الإعفاء مراعاة لبعض المراكز القانونية .

كما وضع المشرع مجموعة من الاسس القانونية التي يتم اعتمادها في احتساب الضريبة ومراقبة الاسعار وتحديد الاثمان, كما نشيد فكرة جداول السعر المرجعي لتحديد قيمة الوعاء الضريبي لفرض الرسوم الضريبية الواجبة الاداء على المعاملات العقارية بهدف غل يد المتلاعبين بالأسعار والمعاملات العقارية, و تأطير السلطة التقديرية للإدارة الضريبية ومحاربة ظاهرة البيوع الصورية كما حدد المشرع المسطرة المتبعة في التبليغات ومبدأ المسطرة التواجهية بين الملزم والإدارة الجبائية من جهة، و مسطرة الفرض التلقائي من جهة ثانية.

كما حاولنا أن نعرض الآلية القانونية للإقرار الضريبي   للأرباح العقارية من خلال الإطار القانوني للتضريب،  هذا الإقرار يخضع لآلية ثانية فنية تتمثل في المراقبة الجبائية التي تمارسها الإدارة في  شخص المفتش الضريبي، والتي يخلص فيها المفتش المكلف إما إلى وضع الإقرار في  الحفظ، أو اكتشاف إقرار ناقص أو عدم وضعه مما يتيح له القانون سلوك مسطرة الفرض التلقائي، أو أنه يكون أمام إقرار لا ينبني على أسس صحيحة وبالتالي غالبا ما يعتمد على عناصر المقارنة وفق ألية المسطرة التواجهية بين كل من الخاضع للضريبة و الإدارة الضريبية، وكلا المسطرتين يمكنها أن ينتجا منازعة ضريبية في تضريب الأرباح العقارية.

 

وفي إتباعنا لمنهجية الباحث القانوني، وبعد بحثنا في موضوع الوقائع المنشئة للضريبة على الأرباح العقارية على ضوء المدونة العامة للضراب، لا يسعنا إلا أن ندلي ببعض التوصيات لعلها تساهم في تقليص النقص والقصور التشريعي في هذا الموضوع والتي سنحددها في:

–  توضيح التصرفات بدون عوض المعفية من الضريبة على الأرباح العقارية، دون الإبقاء على هذه الصيغة الغامضة للنص، فكما نعلم التصرفات بدون عوض، إما أن تكون عقود هبة أو عقود صدقة، والمشرع أحيانا يستعمل لفظ “بدون عوض” وأحيانا أخرى بنص على عقد “هبة”

–  التنصيص على وسائل الإثبات التي يمكن من خلالها التحقق من وجود درجة القرابة بين المفوت والمفوت له في العقود بدون عوض المعفاة من الضريبة على الأرباح العقارية، وما إذا كان العقد بدون عوض وهو بعوض يرمي إلى إخفاء حقيقته بالصورية.

– الزيادة في عدد أكبر من الموظفين بالإدارة الضريبية التي تسهر على تطبيق القانون الضريبي، من أجل مواكبة العدد المهول من الضرائب المفروضة عليها.

–  تقريب القضاء الإداري من المتقاضين، بالزيادة في إحداث محاكم إدارية بكل عمالة من عمالات المملكة المغربية، حتى لا نثقل كاهل الملزمين بالضريبة على الأرباح العقارية بعناء المصاريف والتنقل من جهة إلى أخرى، كما هو عليه الحال في ظل التنظيم القضائي الحالي للمحاكم الإدارية.

لائحة المراجع

     أولا – الكتب

• مولاي عبد الرحمان ابليلا الأثبات في المادة الجبائية بين القواعد العامة وخصوصيات المادة على ضوء الممارسة والاجتهاد القضائي طبعة 2013
• كريم لحرش شرح القانون الضريبي المغربي وفق مستجدات قانون المالية لسنة2014 الطبعة الثانية 2014
• ابراهيم اولتيت القانون الجبائي المغربي والتوازن بين حقوق الخزينة وحقوق الخاضع لضريبة الطبعة الاولى 2016
• محمد شكيري، القانون الضريبي المغربي دراسة تحليلية و عملية من اجل تبسيط المدونة العامة للضرائب، الجزء الاول، مطبعة النجاح الجديدة، الدار البيضاء

ثانيا – الرسائل

• اسماعيلي الصالح” مسطرة تضريب الأرباح العقارية في ضوء المدونة العامة للضرائب” رسالة لنيل دبلوم الماستر في القانون العام-مسلك العلوم و التقنيات الضريبية جامعة الحسن الأول كلية العلوم القانونية و الاقتصادية و الاجتماعية سطات الموسم الجامعي 2012-2013
• نجيب البقالي منازعات الوعاء الضريبي أمام القضاء الإداري رسالة لنيل دبلوم الدراسات العليا المعمقة جامعة الحسن الثاني كلية العلوم لقانونية المحمدية الدار البيضاء السنة الدراسية 2007-2008
• جمال الدين الزياني المنازعات الضريبية المرتبطة بالعقار خلال المرحلة القضائية رسالة لنيل دبلوم الماستر في قانون العقود والعقار جامعة محمد الاول كلية العلوم القانونية والاقتصادية والاجتماعية وجدة الموسم الجامعي: 2013/2014

ثالثا- المجلات والمقالات

• رشيد الهيلالي، مركزية الضريبة في الاستثمار العقاري، منشورات مجلة المنارة للدراسات القانونية و الادارية
• المديرية العامة للضرائب، “ادارة الضرائب تعد مرجعية اثمان المعاملات العقارية لمدينة الدار البيضاء”، مجلة المالية لوزارة الاقتصاد و المالية
• محمد الادريسي العلمي، الضريبة على الارباح العقارية و نزع الملكية، مجلة الاشعاع
• محمد شكيري القانون الضريبي المغربي دراسة تحليلية ونقدية منشورات المجلة المغربية للإدارة المحلية والتنمية مطبعة دار النشر المغربية، الدار البيضاء، طبعة2004 .

 

 

 

                                                        انجاز الطالب الباحث :

                                                       عبد العزيز الحموش

                                                            خريج ماستر المنازعات والمهن القانونية 

 

[1]  محمد شكيري القانون الضريبي المغربي دراسة تحليلية ونقدية منشورات المجلة المغربية للإدارة المحلية والتنمية مطبعة دار النشر المغربية، الدار البيضاء، طبعة2004  ص 347.

[2]  نجيب البقالي منازعات الوعاء الضريبي أمام القضاء الإداري رسالة لنيل دبلوم الدراسات العليا المعمقة جامعة الحسن الثاني كلية العلوم لقانونية المحمدية الدار البيضاء السنة الدراسية 2007-2008ص25.

[3]  في هذا الاطار وردة في المادة 5 من القانون المنظم لهذا الرسم يخضع لرسم المهني كل شخص ذاتي او معنوي من جنسية مغربية او اجنبية يزاول بالمغرب نشاطا مهنيا والضريبة على الدخول المهنية لها عدة تسميات منها الضريبة المهنية و ضريبة المهنة والباتنتا وهناك من يسميها خطأ بضريبة التجارة وهي تسمي تفيد انها تفرض على المهن التجارية فقط ولعل هذا الاعتقاد الخاطئ هو الذي جعل البعض ممن لا يزاولون عملا تجاريا ينازع في مبدأ فرض هذه الضريبة كالمحامين مثلا.

[4]  تنص المادة 61 من المدونة العامة لضرائب على أن الوقائع المنشئة لضريبة على الارباح العقارية تتمثل في:

– العقارات المبنية وغیر المبنية والبناءات مهما كان نوعها

– العقارات الزراعية و یدخل في ذلك المباني والمعدات الثابتة والمتحركة المرتبطة بها.

– القیمة الإیجاریة للعقارات والمباني التي یضعها ملاكها مجانا رھن تصرف الغیر، على أن تراعى في ذلك الاستثناءات الواردة

– التعويضات عن الإفراغ المدفوعة من طرف مالكي العقارات إلى الأشخاص الذین یشغلونها لبیع عقارات واقعة بالمغرب أو تفویت حقوق عینیة عقارية متعلقة  بالعقارات المذكورة.

– نزع ملكية عقار لأجل المنفعة العامة؛

– المساھمة في شركة بعقارات أو حقوق عینیة عقاریة؛

– عملیات التفویت بعوض لأسھم أو تقدیم حصص مشاركة إسمیة صادرة عن شركات ذات غرض عقاري المعتبرة ضریبیا شفافة

– عملیات التفویت بعوض أو المشاركة في شركات بأسهم أو حصص مشاركة في شركات یغلب عليها الطابع العقاري وغیر المسعرة ببورصة  القیم

– المعاوضة المعتبرة بیعا مزدوجا والمتعلقة بالعقارات أو الحقوق العینیة العقارية أو الأسهم أو حصص المشاركة المنصوص

– قسمة العقارات المشاعة بمدرك وفي ھذه الحالة لا تفرض الضريبة إلا على الربح المحصل عليها من التفويت الجزئي الناتج عنها المدرك المذكور.

– التفويتات بغیر عوض الواقعة على العقارات والحقوق العینیة العقاریة والأسهم أو الحصص المذكورة أعلاه.

[5]  والمعاوضة كما تعرفها المادة 619 من قانون الالتزامات والعقود هي عقد بمقتضاه يعطي كل من المتعاقدين للأخر على سبيل الملكية، شيئا

منقولا أو عقاريا أو حقا معنويا، في مقابل شيء أو حق آخر من نفس نوعه أو من نوع آخر

 [6]  اسماعيلي الصالح” مسطرة تضريب الأرباح العقارية في ضوء المدونة العامة للضرائب” رسالة لنيل دبلوم الماستر في القانون العام-مسلك العلوم و التقنيات الضريبية جامعة الحسن الأول كلية العلوم القانونية و الاقتصادية و الاجتماعية سطات الموسم الجامعي 2012-2013 ص 25

[7]  ينص الفصل 479 من ق.ل.ع على ان البيع عقد بمقتضاه ينقل أحد المتعاقدين للآخر ملكية شيء أو حق  مقابل ثمن يلتزم هذا الآخر بدفعه له

[8]  ينص الفصل 463 من ق.م.م على انه تباع الأمتعة المحجوزة بعد حصرها ووصفها بالمزاد العلني حسب مصلحة المدين.

يقع البيع بعد انتهاء أجل ثمانية أيام من يوم الحجز ما لم يتفق الدائن والمدين على تحديد أجل آخر، أو إذا كان تغيير الأجل ضروريا لتجنب أخطار انخفاض ملموس في ثمن الأمتعة المحجوزة أو صوائر حراسة غير متناسبة مع قيمة الشيء المحجوز

[9]  مولاي عبد الرحمان ابليلا مرجع سابق ص 183

[10]   حكم صدر عن المحكمة الإدارية بأكادير تحت عدد01/654 .بتاريخ .17/05/2001، ملف رقم 2000/942غير منشور ورده اسماعيلي الصالح مرجع سابق ص19

[11]  نزع الملكية يستهدف العقارات والحقوق العينية العقارية دون المنقولات، إلا إذا أصبحت هذه الأخيرة تكتسي صبغة عقارية وتتمثل الجهة المختصة في نزع الملكية من أجل المنفعة العامة في الدولة والجماعات المحلية والأشخاص المعنويين الآخرين الجاري عليهم أحكام القانون العام، كالوكالات الحضـرية المفوض لها حق تملك العقارات اللازمة للقيام بنشاطها والمتسمة بصبغة المنفعة العامة

[12]  جمال الدين الزياني المنازعات الضريبية المرتيطة بالعقار خلال المرحلة القضائية رسالة لنيل دبلوم الماستر في قانون العقود والعقار جامعة محمد الاول كلية العلوم القانونية والاقتصادية والاجتماعية وجدة الموسم الجامعي: 2013/2014 ص81

[13]  كريم لحرش شرح القانون الضريبي المغربي وفق مستجدات قانون المالية لسنة2014  الطبعة الثانية 2014 ص53.

[14]  اسماعيلي الصالح مرجع سابق ص31

[15] السكن الاجتماعي أو ما يعرب عنه بالسكن الاقتصادي، هو الذي ينظمه قانون 18.00 المتعلق بقانون نظام الملكية المشتركة، والذي أصبح في الوقت الحالي ذا أهمية بالغة لحل أزمة السكن بمختلف مدن المملكة.

[16] كريم لحرش مرجع سابق ص 53

[17]  كريم لحرش مرجع سابق ص53

[18]  ابراهيم اولتيت ، القانون الجبائي المغربي و التوازن بين حقوق الخزينة و حقوق الخاضع للضريبة، الطبعة الاولى 2016،  مطبعة قرطبة حي السلام، أكادير ص163

 [19] المختار السريدي:” التزامات الخاضع للضريبة على الدخل المترتبة على الأرباح العقارية و الجزاءات المستحقة حالة الاخلال بها مقال منشور بجريدة العلم بتاريخ 19/05/2010 ص  8ورده اسماعيل الصالح مرجع سابق ص 26

[20]  محمد شكيري مرجع سابق ص348

[21]  محمد شكيري مرجع سابق ص 348

[22] اسماعيل الصالح مرجع سابق ص 27

[23] طرق التخلي : البيع ، نزع الملكية ، القسمة ، المبادلة ، تقديم حصة الاشتراك ، تفويت حصص الاشتراك ، التفويت بغير عوض باستثناء التفويتات المنصوص عليها في المادة 63 من المدونة العامة لضرائب

[24]  طرق الاقتناء : الشراء ، الإرث ، التبادل ، الهبة

[25]  رشيد الهيلالي، مركزية الضريبة في الاستثمار العقاري، منشورات مجلة المنارة للدراسات القانونية و الادارية، سلسلة البحوث الجامعية، العدد 7، 2015، ص 82.

[26]  المديرية العامة للضرائب، “ادارة الضرائب تعد مرجعية اثمان المعاملات العقارية لمدينة الدار البيضاء”، مجلة المالية لوزارة الاقتصاد و المالية، العدد 27 ماي 2015، ص 17.

[27]  المديرية العامة للضرائب، م س، ص 17.

[28]  محمد بوسعيد، وزير الاقتصاد و المالية، عند تقديمه لمرجعية اثمان المعاملات العقارية لمدينة الدار البيضاء، ينظر الموقع الالكتروني www.hespress.com/economie تم الاطلاع عليه بتاريخ 12/12/2016

[29]  محمد شكيري، القانون الضريبي المغربي دراسة تحليلية و عملية من اجل تبسيط المدونة العامة للضرائب، الجزء الاول، مطبعة النجاح الجديدة، الدار البيضاء، ص 154

[30]  ابراهيم اولتيت، مرجع سابق ص 164

[31]  جمال الدين الزياني، مرجع سابق، ص 66

[32]  حكم صادر عن محكمة الاستناف الادارية بالرباط، ملف عدد259/12/9، حكم عدد 22، بتاريخ 8/1/2013، غير منشور

القاعدة: ” ثبوت خرق الادارة الجبائية لمسطرة التصحيح فيما يتعلق بالارباح العقارية، بعد إطلاعها على إقرار الخاضع للضريبة، وذلك بعدم تبليغها إلى الخاضع للضريبة الأساس الجديد المصحح وكذا أسباب ومبلغ التصحيحات المزمع القيام بها داخل أجل لا يتجاوز تسعين يوما الموالية لتاريخ إيداع الإقرار المذكور … إلغاء الفرض الضريبي لعدم مشروعيته…..” أشار اليه الطالب جمال الدين الزياني، م س، ص 67.

[33]  المادة 235 من المدونة العامة للضرائب: “یجب على الخاضعین للضریبة الذین ینازعون في مجموع أو بعض مبلغ الضرائب والواجبات والرسوم المفروضة علیھم أن یوجھوا مطالباتهم إلى مدیر الضرائب أو الشخص المفوض من لدنه لھذا الغرض……”

 

[34]  المادة 221 من المدونة العامة للضرائب

[35]  محمد الادريسي العلمي، الضريبة على الارباح العقارية و نزع الملكية، مجلة الاشعاع، العدد 1، ص 32