أطروحات و رسائلفي الواجهةكتب قانونيةمقالات قانونية

المنازعات الضريبية أمام اللجان الضريبية

   

 

تعتبر المنازعة الضريبية أمام اللجان الضريبية في الدراسات الفقهية المقارنة وخاصة الفرنسية منها، مجموعة من الأساليب القانونية التي بمقتضاها يتم فض النزاعات، التي تنشأ عن تطبيق قانون الضريبة من طرف الإدارة الضريبية على الملزم، وهو توجيه يكرسه جانب آخر من هذا الفقه باعتبار أن المنازعة الضريبية تعبير عن خلاف بين طرفين هما الإدارة والخاضع للضريبة يدفع فيه كل بموقف متعارض مع موقف الطرف الأخر أمام جهاز قضائي يفصل بينهما بإصدار حكم تنفيذي وملزم.مقدمة :

ومما لا شك فيه أن المنازعة أمام اللجان ما هي إلا مجموعة من القواعد القانونية القانونية سواء الموضوعية أو الشكلية المقررة لتسوية الخلاف بسبب الضريبة إداريا وقضائيا الناشئ بين المكلف والإدارة الضريبية.

فمن الأمور المتفق عليها أن الإدارة الجبائية لا يتسنى لها تطبيق الضرائب تطبيقا شاملا إلا إذا توفرت لديها الوسائل القانونية لمواجهة ما قد يلجأ إليه الملزمون من تكتم على العناصر الخاضعة للضريبة أو إخفاء القيمة الحقيقية لوعاءها، ولهذا استقر الفقه والقضاء والتشريع على حق الإدارة في ممارسة حق المراقبة والاطلاع على البيانات  التي صرح بها الملزم وعلى الوضعية الفعلية للأسس الضريبية، وإذا تبين لها مما يستوجب تصحيح الإقرارات claration  قامت بالتصحيح الضريبي Redressement Fixal  أو بإعادة تقويم الأثمنة والقيم[1] وتتجلى أهمية هذا الموضوع في كون أن المنازعات الضريبية تهدف إلى تحقيق مجموعة من الغايات، كضمان حماية حقوق المكلف وتحقيق مراقبة الإدارة الضريبية، والتثبت من مدى شرعية الضريبة ومدى شرعية إجراءاتها، وضبط رد فعل المكلف تجاه الضريبة، وإشراكه خاصة الذي فاتته الفرصة في العمليات الجبائية[2]

وباعتبار المنازعة الجبائية منازعة مطبوعة دائما بالمواجهة بين أطرافها أين بين الإدارة الضريبية صاحبة السيادة والسلطان في المادة الضريبية والملزم  المجرد من أي امتياز أو سلطة إلا سلطة القانون.

فأمام هاته العلاقة غير المتكافئة بين طرفي العلاقة الضريبية كان لزاما على المشرع البحث عن وسيلة التوازن وتحقيقها بين الإدارة الضريبية والملزم ومن أبرز الوسائل التي استعان بها المشرع في هذا الإطار تم التنصيص على جهاز مستقل في صلب القوانين السابقة وفي مدونة الضرائب حاليا، إنها  "اللجان الضريبية" وذلك في سياق محاولة صياغة إطار جديد للعلاقة بين الإدارة والملزم مما يتوجب معه طرح تساؤلات تتعلق بالإطار القانوني للجان التحكيم العامة؟

وكذا التساؤل عن تشكيلها واختصاصاتها؟ ثم هل كانت هذه اللجان في مستوى رهان المشرع عليها لإمتصاص الجفاء الذي يطبع العلاقة بين الملزم والإدارة الضريبية؟

وللإحاطة بالاسئلة المطروحة ارتأيت أن أتناول هذا الموضوع وفق التصميم التالي:

 

 

المبحث الاول: الاطار القانوني للجان التحكيم العامة

 

المبحث الثاني: مسطرة التحكيم امام اللجان الضريبية

 

 

المبحث الاول: الاطار القانوني للجان التحكيم العامة

إن إقرار المشرع  للمرحلة الإدارية بشأن المنازعة أمام اللجان الضريبية قبل اللجوء إلى القضاء الإداري هو إجراء سليم وفعال، بدافع وعلة تخفيف العبئ على القضاء الإداري وإتاحة الفرصة لتصفية المنازعات في مهدها مع إعطاء الوقت الكافي للملزم لشرح وجهة نظره والدفاع عن حقوقه، ومع أهمية هذه المرحلة فكان لابد للملزم أن يمر من هذه المرحلة قبل أن يمر إلى المرحلة القضائية

وعليه سنتحدث في هذا المبحث عن تأليف اللجان الضريبية وطبيعتها في (المطلب الأول) على أن نتطرق للإختصاصات المخولة للجان الضريبية في (المطلب الثاني)

المطلب الاول: تاليف اللجان الضريبية وطبيعتها

خول المشرع المغربي للملزمين إمكانية عرض نزاعهم على لجان ضريبية مختصة، على اعتبار أن هذه الإدارة تتمتع بمركز أقوى من مركز الأفراد، مما يجعلها تتعسف في كثير من الأحيان في مواجهتهم، لذلك حاول المشرع الضريبي حماية حق الطرف الضعيف في المنازعة الضريبية باللجوء إلى لجان التحكيم الضريبي التي تمكنهم من فتح الحوار الديمقراطي مع هذه الإدارة الضريبية لإيجاد الحلول المناسبة لمختلف الإشكالات التي تطرح بين طرفي العلاقة الضريبية (الإدارة و الملزم)

في إطار مسطرة خاصة وكذا تخفيف العبئ على القضاء بحل بعض النزاعات على مستوى اللجان الضريبية وهو معطى يجعل المشرع الضريبي المغربي يخطو خطوة مهمة في مجال التنظيم المؤسساتي للنزاعات الضريبية بإنشائه لهيئات مستقلة عن الإدارة للنظر فيها كمرحلة أولى قبل اللجوء إلى القضاء في حالة استمرار النزاع الضريبي[3]

وعليه سنتناول في هذا المطلب تشكيل اللجان الضريبية في (الفقرة الأولى) على أن ننتقل للحديث عن الطبيعة القانونية لهذه اللجان في (الفقرة الثانية)

vالفقرة الاولى: تشكيل اللجان الضريبية

تجدر الإشارة إلى أن المشرع المغربي جعل التحكيم أمام اللجان الضريبية على درجتين، فإن لم تقتنع الإدارة الضريبية أو الملزم بقرار اللجنة المحلية لتقدير الضريبة (أولا) يمكن الطعن في القرار أمام اللجنة الوطنية للطعون الضريبية (ثانيا) باعتبارها درجة استئنافية في التحكيم الضريبي لأجل تحقيق نوع من الفعالية في عملها، والتمكن من مراقبة اللجان المحلية لتقدير الضريبة ومدى مطابقتها للقانون واضعا حدا لما قد يشوبها من تجاوزات[4]

فكيف يتم إذا تشكيل هذه اللجان الضريبية؟

·اولا: تشكيل اللجنة المحلية لتقدير الضريبة

لقد تم إحداث اللجنة المحلية لتقدير الضريبة بمقتضى مرسوم مؤرخ في 8 جمادى الأولى 1408 الموافق ل 30 دجنبر 1987، قصد النظر ابتدائيا في الطعون المتعلقة بالمنازعات الضريبية بعد توسيع اختصاصاتها سنة 2001 هذا التوجه التشريعي جعل من هذه اللجان عبارة عن هيئات متخصصة تمتع الملزمين بمجموعة من الضمانات سواء من ناحية تركيبتها أو اختصاصاتها  والمسطرة المتبعة أمامها[5] وقد حاول المشرع الضريبي من خلال قرائتنا للمادة 225 من المدونة العامة للضرائب، يتضح أن هذه اللجنة تتكون من تمثيلية عادية وهي مؤلفة من[6]

< >  قاضيا بصفته رئيسا  رئيس المصلحة المحلية للضرائب أو نائبه ككاتب مقرر  ممثل الخاضعين للضريبة يكون تابعا للفرع المهني الأكثر تمثيلا للنشاط الذي يزاوله الطلب.فبالنظر لتشكيلة هذه اللجان، نجد للملزم ضمانتين هامتين تحصنه من سيطرة الإدارة وتمس باستقلال المؤسسة القضائية، والضمانة الثانية لفائدة الملزم تتمثل في تمثيله أمام اللجان المحلية لتقدير الضريبة عبر الفرع المهني الأكثر تمثيلا مما يعني ضمان مشاركة الملزم في صنع القرار الضريبي، لكن على ما يبدوا أن ما أعطاه المشرع باليد اليمنى سرعان ما سحبه باليد اليسرى.

 

فضمانة تمثيل الملزم من طرف المنظمات المهنية الأكثر تمثيلا تم إفراغها من محتواها على اعتبار أن ممثيلن الملزمين يعينون من طرف عامل العمالة أو الإقليم لمدة 3 سنوات من بين الأشخاص المدرجين في القوائم التي تقيمها المنظمات المهنية الأكثر تمثيلا  مما جعل استقلالية اللجان المحلية على المحك[7]

فحبذا لو تم اعتماد تقنية الإنتخاب بدل التعيين وذلك لضمان تمثيلية حقيقية للملزم بدل هذه التمثيلية المقنعة، ولا ينبغي أن نفهم من هذا كما يذهب البعض إلى أن ممثل الملزم يقوم بدور المحامي عنه وممثل للإدارة  ويدافع عن الإدارة فوجود ممثلين عن الطرفين هو فقط لضمان عدالة مسطرية ولكون ممثل الملزم على معرفة واضطلاع بخبايا و أعرف المهنة

أما التشكيلة الإستثنائية فوجه الإستثناء فيها يعود للظروف التي تحول دون انتداب ممثلين جدد للخاضعين للضريبة، بعد انتهاء مهام الممثلين المنتهية ولايتهم وللإعضاء المكونين لها، فيكون الخاضع للضريبة في هذه الحالة أمام خيارين[8]:

< >  إما تقديم طلب لرئيس اللجنة يلتمس فيه المثول أمام اللجنة المحلية لتقدير الضريبة، مكونة فقط من ثلاثة أعضاء هم: الرئيس، وممثل لعامل العمالة أو الإقليم، ورئيس المصلحة المحلية للضرائب.  وإما عرض النزاع على اللجنة الوطنية بمبادرة من الإدارة الضريبية بعد انصرام أجل ثلاثين يوما، دون تقديم الخاضع لطلب المثول أمام اللجنة المحلية، مع إشعار الخاضع للضريبة داخل أجل لا يتعدى عشرة أيام ويتضح مما سبق أن الملزم مخير بين المثول أمام اللجنة المحلية مجردا من  ضمانة تمثيلية أمامها أو تجاوزها والتوجه للجنة الوطنية علما بأن الملزم لا يدله في تعيين العضو الممثل له وإذا تقاعست الغرف أو الهيئات المهنية عن القيام بواجبها.ومرد هذا المشكل بطريقة التعيين التي يجب التخلي عنها لفائدة الإنتخاب لضمان توفير جسر من التواصل بين الممثل والممثل[9]

 

وتبث اللجان المحلية لتقدير الضريبة في النزاع المحال عليها وهي متركبة من 3 أعضاء على الأقل بمن فيهم الرئيس وممثل الخاضع للضريبة، وتتخد مقررها بأغلبية أصوات الحاضرين

·ثانيا: تشكيلة اللجنة الوطنية للطعون الضريبية

احدثت اللجنة الوطنية للنظر في الطعون المتعلقة بالضريبة بموجب القانون المتعلق بالضريبة على القيمة المضافة حيث جاء في مادته 46 البند 1 ما يلي: "تحدث لجنة دائمة تسمى اللجنة الوطنية للنظر في الطعون الضريبية وتعرض عليها النزاعات المشار إليها في الفقرة 2 من البند 2 من المادة 45" [10]

تضم اللجنة الوطنية للنظر في الطعون الضريبية حسب المادة 226 من البند الأول من المدونة العامة للضرائب كل من:[11]

< >الرئيسالقضاةالموظفونمائة شخصالكاتب العاماللجان الفرعيةالرئيس: قاضي يشرف على تسيير اللجنة الوطنية للنظر في الطعون المتعلقة بالضريبة يعينه رئيس الحكومة باقتراح من وزير العدل ترفع إليه مختلف الطعون الموجهة الى اللجنة وتقوم بتوزيعها على اللجان الفرعية السبع التابع له،وذلك قصد النظر والبت والتداول، وإذا تغيب رئيس اللجنة الوطنية أو حال مانع دون حضوره عائق ناب عنه في القيام بمهامه رئيس من رؤساء اللجان الفرعية يتم تعيينه كل سنة بصفته نائبا لرئيس اللجنة وتجتمع اللجان الفرعية المذكورة بمسعى من رئيس اللجنة الذي يستدعي ممثلي الخاضعين للضريبة قبل التاريخ المحدد للإجتماع بما لا يقل عن 15 يوماسبعة قضاة: ينتمون إلى هيأة القضاء يعينهم رئيس الحكومة باقتراح من وزير العدل، ويروم هذا التعيين لعناصر من الجهاز القضائي ضمن تشكلة اللجنة الوطنية بعث روح الثقة في تكرس الملزمين بالضريبة، وضمان النزاهة في عمل اللجنة، وتحقيق العدالة في الميدان الضريبي.الموظفون: يعينهم رئيس الحكومة باقتراح من وزير المالية ويروم هذا التعيين شروطا يجب أن يتوفروا على الأهلية والكفاءة في ميدان الجبائي أو المحاسبتي أو القانون الإقتصادي وأن يكون لهم على الأقل رتبة مفتش أو ما يعادل ذلك ، ويلحقون كموظفين باللجنة، ويبقى المغزى من هذا التعيين هو ضمان الحياد والإستقلالية عن الإدارة الضريبيةمائة شخص: ينتمون الى عالم الأعمال بصفتهم ممثلين الخاضعين للضريبة، يعينهم رئيس الحكومة بناء على اقتراح مشترك لوزراء المالية والتجارة والصناعة والصناعة التقليدية والصيد البحري وذلك لمدة 3 سنوات من بين الأشحاص الطبيعيين أعضاء المنظمات المهنية الأكثر تمثيلا، ويمكن تمديد تعيينهم لمدة 6 أشهر إضافية عند استحالة تعيين ممثلين جديد.الكاتب العام: يعين أيضا من طرف رئيس الحكومة باقتراح من وزير المالية وتحدد مهامه في تدبير الموارد البشرية الإدارية، طلب عناصر المسطرة من طرف إدارة الضرائب توزيع الملفات على الموظفين أعضاء اللجنة و اللجن الفرعية، برمجة الملفات أمام اللجان الفرعية وتنظيم جلساتها[12]اللجان الفرعية: تنقسم اللجنة الوطنية إلى سبع لجان فرعية أوتتألف كل لجنة فرعية من: قاض رئيسا، موظفين اثنين، ممثلين اثنين للملزمين، كاتب مقرر لحضور اجتماعات اللجنة الفرعية دون أن يكون له الحق  في التصويتإنطلاقا مما سبق يمكن القول على أن اسناد رئاسة اللجنة الوطنية لقاض يعكس رغبة المشرع في استقلال هذه اللجنة في عملها عن السلطة الادارية، أما بالنسبة لعدد الموظفين، فقد رفع التشريع الضريبي الحالي عددهم من 25 إلى 30 عضو، وذلك لإعطاء نوع من الديناميكية والفعالية وبالتالي تفادي البطئ في سير عملية التحكيم، ونفس الهدف كان وراء وجود سبع لجان فرعية وذلك للإسراع في معالجة الملفات العالقة[13]

 

فإذا كانت هذه تشكيلة اللجان معا كمرحلة إلزامية لا يمكن الإستغناء عنها وسعيا من المشرع المغربي الذي يحدد عمل هذه اللجنة بين الفينة والأخرى فما هي الطبيعة القانونية للجان الضريبية؟

 

vالفقرة الثانية: الطبيعة القانونية للجان الضريبية

لتحديد الطبيعة القانونية للجان الضريبية لن أتطرق لإحداثها وتشكيلها أو اختصاصاتها لأننا تعرضنا لذلك بدون إطناب في الفقرة السابقة فيما يخص التشكيل من هذا المطلب على أن نعرض لإختصاصات اللجان الضريبية في المطلب الموالي لهذا الموضوع غير أننا وأمام حدة الصراع عند كل من الفقه والقضاء حول تحديد الطبيعة القانونية للجان الضريبية فإننا سنتناول موقف الفقه من طبيعة اللجان في(أولا) على أن نختم الحديث عن موقف القضاء من طبيعة اللجان الضريبية في هذه الفقرة (ثانيا)

·اولا: موقف الفقه من طبيعة اللجان

لقد أثار موضوع طبيعة اللجان الضريبية نقاشا أدى إلى ظهور أراء مختلفة، اعتبرها بعض الفقه بحكم تركيبتها الثلاثية المكونة من قاض رئيس لها وممثلين للإدارة وممثلين للملزمين أنها ليست لجانا إدارية عكس ما كانت عليه قبل الإصلاح حيث كانت امتدادا للإدارة، فالإدارة لا تملك الأغلبية في هذه اللجان وإنما لها كباقي الأعضاء صوت تداولي[14]

وذهب رأي إلى اعتبارها لجان التحكيم في المادة الضريبية من قبيل المحاكم الإدارية، ويستند هذا الرأي إلى أن الإدارة الضريبية والمكلف يقف كلاهما أمام اللجنة للدفاع عن وجهة نظره، ويكون قرارها ملزما لكليهما في الحدود التي قررها القانون، كما يستند هذا الجانب من الفقه إلى أنه ليس للإدارة الضريبية أن تصدر إلى اللجنة أوامر أو تعليمات في شأن القيام بمهمتها، وإذا أرسلت إليها المنشورات أو التعليمات التي تصدرها فإنما يكون ذلك من سبيل الإحاطة والعلم لكي تسأنس اللجان بها عند الإقتضاء[15]

وذهب رأي أخر إلى اعتبارها لجان التحكيم في الميدان الضريبي لجانا إدارية ذات صبغة قضائية وذلك لمجموعة من الإعتبارات: عدم توفر عنصر الحياد، أنها غير مقيدة بالقواعد الشكلية في قانون المسطرة المدنية، أنها لا تتوفر سوى على سلطة تحديد أسس الضريبة، وأنها تتكون من موظفين إداريين، وتعد مقرراتها مقررات إدارية

وذهب رأي إلى القول بأن الحكمة في إيجاد اللجان هي إتمام عمل مفتش الضرائب المباشرة في تحديد وعاء الضريبة، فعند قيام كل من المفتش واللجنة بتحديد أساس الضريبة فإنهما يقومان بعمل إداري، ويعتبر أن الإبقاء على الطابع الإداري للجان التحكيم العامة يتلاءم مع مصالح المكلف، لأنه يوفر له ضمانة إضافية تتمثل في مستويين للتحكيم، ولا يحرمه من الضمانة المتعلقة في حق الخاضع للضريبة باللجوء إلى القضاء في أخر المطاف لإنصافه، وفي نفس الإتجاه ذهب رأي أخر من الفقه إلى اعتبار اللجان سواء المحلية أو الوطنية المختصة بالضريبة على الأرباح المهنية ليس لها طابع هيأة قضائية،وتتخد قرارات ذات طابع إداري،وأن المشرع عندما أنشائها لم يكن يهدف الى إنشاء قضاء إداري، ولكن ليعطي لدافعي الضريبة ضمانة إضافية لبحثها من طرف هيئات إدارية[16]

يتضح من خلال ما سبق أن الإجماع حاصل في الفقه على الإقرار بالطابع الإداري للجان الضريبية.

·ثانيا: موقف القضاء من طبيعة اللجان الضريبية

لقد أتيحت الفرصة للمجلس الأعلى لتحديد موقفه من الطبيعة القانونية للجان الضريبية من خلال القرار الصادر عنه بتاريخ 12 يوليوز 1962 الذي جاء فيه: " وهكذا فعندما أنشأ المشرع هذه اللجان الضريبية لم يكن يهدف إلى إنشاء قضاء إداري لأسس الضريبية ولكن فقط الى  منح  الاشخاص المفروضة عليهم هذه الضريبة ضمانة إضافية للبحث والتقدير من طرف هيئات إدارية متضمنة بسلطة اتخاذ القرار في مسائل واقعية من شأنها المساهمة في تحديد أسس الضريبة، لذا فالطعون المقدمة إلى اللجنة المركزية ضد قرارات اللجان الضريبية المحلية ليس لها طابع قضائي وبالتالي فان الطعن بالنقض المقدم من طرف شركة (x) ضد القرار الصادر عن اللجنة المذكورة غير مقبول"[17]

وجاء في قرار صادر عن المجلس الأعلى بتاريخ 29 يناير 1969 أن: "لجن تقدير الضرائب سواء المحلية منها أو الوطنية لا يمكن اعتبارها هيئات قضائية وأن لمقرراتها صبغة إدارية،وأن مقصود المشرع في إحداثها منحه للملزمين بالضريبة المهنية ضمانات إضافية تتمثل في اختيار وتقدير نقط واقعية من شأنها أن تساعد على تحديد أسس الضريبة من قبل هيئات إدارية ذات سلطات تقريرية"

وتواتر عمل القضاء الإداري بشقيه المحاكم الإدارية والغرفة الإدارية بالمجلس الأعلى على اعتبار اللجان الضريبية لجانا إدارية نافيا عنها أي صفة قضائية[18]

أما القانون الفرنسي فقد حسم النقاش الذي يمكن أن يثار حول تحديد الطبيعة القانونية للجان الإقليمية، لأن هذه الأخيرة تعتبر جهازا استشاريا فقط تبدي رأيها فيما يخص القضايا المعروضة عليها، والتي حددها المشرع الفرنسي ولا تصدر أحكاما من بشأنها إذ يعتبر دورها بالنسبة للأطراف المعنية دورا استشاريا فقط.

وهكذا يتضح من خلال هذه الفقرة أن اللجان الضريبية تعتبر لجانا إدارية ولا يمكن النظر إليها كأجهزة قضائية وذلك من خلال الجهة الإدارية المخول لها إحداثها[19]

فبعد أن تعرفنا على الطبيعة القانونية للجان الضريبية وتشكيلها فما هي الإختصاصات المعهودة لها؟

سنحاول الإجابة عن هذا السؤال في المطلب الموالي

المطلب الثاني: اختصاصات اللجان الضريبية

تظهر مختلف المقتضيات القانونية المنظمة للجان الضريبية، أن اللجوء إلى هذه الأخيرة يكون في حالات محددة سواء على المستوى المكاني أو الموضوعي وقد تم تضييق دائرة اللجوء للجان الضريبية لانحصار اختصاصاتها في المسائل الواقعية دون القانونية[20]

وسنتحدث في هذا المطلب عن اختصاص اللجنة المحلية لتقدير الضريبة في (الفقرة الأولى)

تم اختصاص اللجنة الوطنية للطعون الضريبية في (الفقرة الثانية)

vالفقرة الاولى: اختصاص اللجنة المحلية لتقدير الضريبة

لقد روعي في تحديد اختصاصات اللجان المحلية لتقدير الضريبة تدعيم ضمانات المكلف، وهو ما يتبين من خلال تقريبها للخاضعين للضريبة على مستوى الإختصاص الترابي أو المحلي وكذلك اتساع نطاق الطعن أمام اللجان المحلية لتوسيع اختصاصها النوعي ( أولا) وذلك من أجل تقريبها من الملزمين بمد اختصاصها المحلي (ثانيا) ليشمل مكان فرض الضريبة.

 

 

·اولا: الاختصاص النوعي للجان المحلية

قبل الإصلاح الجبائي كان الإختصاص النوعي للجان المحلية في البداية غير شامل لكافة أنواع الضرائب، فقد كان يقتصر على ضريبتين فقط، وتوسع هذا الإختصاص بعد ذلك ليشمل جل الضرائب التي كانت سائدة في ظل ما كان يسمى بالنظام النوعي والنظام المختلف باتفاق بعض الفقه التي كانت تشمل:

< >  الضرائب على الأرباح المهنية التي حلت محل الضريبة المضافة للضريبة المهنية (المادة 25 من ظهير 31 دجنبر 1959).  المساهمة التكميلية على الأشخاص الطبيعيين المادة 2 من قانون المالية 1972[21] والذي يحيل على المادة 25 من قانون الضريبة على الأرباح المهنية  الضريبة على الأرباح العقارية[22]،المحدثة بقانون المالية لسنة 1978، وخاصة المادة 5 الفقرة 8، والتي يحيل بدورها على المادة 25 من ظهير 31 دجنبر 1959 المتعلق بالضريبة على الأرباح المهنية.  الضريبة على المنتوجات الضريبية على الخدمات التي تطبق عليها كذلك الضريبة على مقدار المعاملات، وذلك بمقتضى المادة 54 من ظهير 30 دجنبر[23]1961، وكذلك بمقتضى تعديل سنة 1984 توسع الإختصاص النوعي للجان المحلية ليشمل الضريبة على الشركات والضريبية العامة على الدخل والضريبة على القيمة المضافة والضريبة على الرسوم المستحقة للجماعة المحلية.وكذلك التعديل لمدونة الضرائب لسنة 2007والقانون رقم 47.06 المتعلق بجبايات الجماعات المحلية أصبح اختصاص اللجنة المحلية يضم الضريبة على الشركات والدخل وعلى القيمة المضافة وواجبات التنبر والتسجيل[24]..

 

الواقع أنه أمام صعوبة التمييز بين ما يعتبر من مسائل الواقع والقانون يمكن أن تختص اللجن المحلية لتقدير الضريبة في النزاع الضريبي الذي يعرض عليها، والهدف الذي يتوخاه المشرع دائما وهو يجدد النصوص المتعلقة بالضريبة هدفه هو خلق وايجاد حلول لإشكالات الفحص الضريبي التي تتعلق أساسا بتقدير رقم الأعمال وتحديد المصاريف والفحص الضريبي القابلة للخصم ونسبة الاستهلاك، وهي من أشد القضايا تعقيدا أمام اللجان بل حتى أمام المحاكم الإدارية

·ثانيا:الاختصاص المحلي للجان المحلية

يحدد المشرع المغربي الإختصاص المحلي الموكول للجنة المحلية لتقدير الضريبة من خلال الإمكانية المخولة للإدارة بإحداث لجان محلية لتقدير الضريبة، وتحدد مقر ودوائرها واختصاصها، وتنظر هذه اللجان في المطالبات التي يقدمها في شكل عرائض الخاضعون للضريبة الكائن مقرهم الإجتماعي أو مؤسستهم الرئيسية داخل دائرة اختصاصاتها. وهي محاولة يسعى من ورائها المشرع إلى مسايرة التقسيم الإداري للمملكة، وهي مبادرة محمودة لاعتبارها تدخل في إطار تقريب الإدارة من المواطنين، لذلك فإن تحديد الإختصاص الترابي أو المكاني للجان المحلية بمكان فرض الضريبة الذي يدخل في دائرة نفوذ هذه الأخيرة، فمثلا في:

–  الضريبة على الشركات يعود الإختصاص للجنة المحلية التي توجد بدائرتها موقع الشركة الإجتماعي، كما يمكن أن تكون للجنة التي يوجد بدائرتها موقع مؤسستها الرئيسية

–  الضريبة على الأشخاص الطبيعيين تكون اللجنة المختصة هي لجنة موقع إقامتهم الرئيسية أو موقع استخلاص الضريبة.

وما ينبغي الاشارة إليه هو أن تحديد هذه المعايير المؤطرة للإختصاص المحلي على سبيل الحصر يثير إشكالات أهمها أنه لا يمكن إدراج أي حالة تخرج عن هذه المعايير فالبنسبة مثلا ل:

< >  معيار مقر السكن الرئيسي يطرح الإشكال مبدئيا في تحديد اللجنة التي يمكن عرض النزاع المفترض أمامها.  معيار المقر الإجتماعي للطاعن، يطرح في حالات تواجد وعاء الضريبة داخل نفوذ لجنة عمالة لا يقع تحت نفوذها المقر الإجتماعي ليطرح السؤال عن أي لجنة يمكن الطعن أمامها؟ مع ما يطرحه ذلك من تكاليف زائدة بالنسبة للأطراف وصعوبة البت في النزاع بالنسبة لأعضاء اللجنة، مع احتمال الوقوع في فرضية عرض نفس النزاع أمام لجنتين إقليميتين مختلفتين[25] ومع كل هذا، فالواقع يوحي بعدم تواجد اللجنة المحلية لتقدير الضريبة داخل كل عمالة أو إقليم، والسبب قد يكون هو عدم معرفة الخاضعين للضرائب بمثل هذا النوع من اللجان الضريبية أو نتيجة التفاوت الحاصل في عدد الطعون المقدمة  داخل كل إقليم أو عمالة،هذا بالإضافة إلى الإمكانيات البشرية والمالية التي يتطلبها إنشاء مثل هذه اللجان.هذا فيما يخص الإختصاصات المخولة للجان المحلية، وحينما ننظر إلى الواقع العملي نلاحظ أنها تبقى عاجزة عن تقديم الحماية للملزمين فهل تسعف اللجنة الوطنية في إنقاذ ذلك باعتبارها درجة إستئنافية؟

 

vالفقرة الثالثة: اختصاص اللجنة الوطنية للطعون الضريبية

جاء في المادة 226 من المدونة العامة للضرائب في فقرتها الأولى: "تحدث لجنة عائدة تسمى اللجنة الوطنية للنظر في الطعون المتعلقة بالضريبة … وثبت في النزاعات المعروضة عليها ويجب عليها أن تصرح بعدم اختصاصها في المسائل التي ترى أنها تتعلق بتفسير أو تأويل نصوص تشريعية أو تنظيمية".

من خلال قراءة متانية لمقتضيات المادة 226 يتبين لنا أن اختصاص اللجنة الوطنية للنظر في الطعون المتعلقة بالضريبة، ينحصر في النزاعات ذات الطابع الواقعي التي قد تنشأ بين الإدارة الضريبية والملزم عن مسطرة تصحيح الأساس الضريبي، ويجب عليها  -اللجان- أن تصرح بعدم الاختصاص في المسائل التي تتعلق بتفسير نصوص تشريعية أو تنظيمية[26]

وبالرجوع إلى الفقرة الأولى من المادة 46 من القانون المتعلق بالضريبة على القيمة المضافة ينصح أن اللجنة الوطنية تتمتع باختصاصين اثنين : عام وخاص، يتعلق الإختصاص الخاص بالنظر في نوع من النزاعات التي تنتج عن حالة استثنائية حددها القانون وهي الحالة التي يتعذر فيها بتمديد فترة الممثلين المهنيين فترة انتدابهم لأي سبب من الأسباب أو لم يتسنى ذلك حيث أجاز المشرع للملزم بأن يطلب من الإدارة المثول أمام اللجنة المحلية وتعرض الإدارة النزاع بعد انتهاء الأجل على اللجنة الوطنية من تلقاء نفسها ابتدائيا وانتهائيا في المرحلة ما قبل القضائية[27]

أما الإختصاص العام فيتمثل في كونها تختص بالبث في الطعون المتعلقة بالضريبة التي ترفع إليها من طرف الملزم أو الإدارة ضد المقررات الصادرة عن اللجنة المحلية لتقدير الضريبة.

ومن الناحية الموضوعية ينحصر اختصاص الجنة الوطنية للنظر في الطعون المتعلقة بالضريبة –مبدئيا- في المسائل الواقعية، بمعنى النظر في المسائل التي تتعلق بتحديد الأسس الضريبية على إثر التصحيح التي أقدمت عليه الإدارة الضريبية للأسس المصرح بها، ويجب عليها أن تصرح بعدم اختصاصاتها إذا تعلق الأمر بمسائل قانونية، أي أنه لا يحق لهذه اللجنة تفسير النصوص التنظيمية والتشريعية، لكنه يجوز لها مراقبة تطبيق النصوص القانونية التي لا يكتنفها الغموض دون أن تتجاوز مراقبة النصوص إلى تفسيرها فتعرض قرارها إلى الإلغاء[28]

كما أن هناك عدة حالات تحسم فيها اللجان الضريبية في مسائل قانونية بسبب الترابط مع المسائل الواقعية، لأن هذه الأخيرة لها امتداد قانوني يصعب معه إصدار مقرر بدون الإستناد على ما هو قانوني، وهذا يفتح مجال الطعن في مقررات اللجان الضريبية.

وقد أكد الأستاذ "برونو كودان  Brondo Caudan" صعوبة الفصل بين المسائل القانونية والواقعية بقوله: " إن إقمة نوعين من الطعون أمام جهتين مختلفتين لجان التحكيم والهيئات القضائية والإدعاء بأن المشاكل التي تعرض على هذه أو تلك تكون فقط بالضرورة مسائل واقعية بالنسبة للأولى، وقانونية بالنسبة للمحاكم العادية وهذا يفيد في نظره تبسيطية للأمر وإنكار لحالة قد تبدوا بسيطة، يختلط فيها الواقع بالقانون"[29]

عموما إذا كانت هذه هي أهم المراحل التي تختص فيها اللجان الضريبية في المرحلة ما قبل القضائية فما هي المسطرة المتبعة أمام هذه اللجان؟

سنحاول الإجابة على هذا الإشكال في المبحث الموالي

 

 

 

 

 

 

 

 

 

المبحث الثاني: مسطرة التحكيم امام اللجان الضريبية

إن معالجة المنازعات الضريبية يقتضي وجود مساطر فردية، تعمل على حل هذا النزاع وضمان انتقال الأموال من جيب الملزم الى خزينة الدولة، علما أن هذه المساطر يجب عليها أن تخلق نوعا من التوازن في العلاقة الضريبية عبر إقرار سلطة الإدارة الضريبية لممارسة الوظائف التي أسندت إليها قانونا تلك السلطة التي تشكل مجموعة من الحقوق باتت ضرورية للقيام بالمهام المنوطة إليها. وبالتالي فقد متع المشرع المغربي الإدارة الضريبية بمجموعة من السلط التي تمكنها من حماية حقوق الخزينة من تعسف وتهرب الملزمين عن أدائها، من هذا المنطلق سنتناول في هذا المبحث تصحيح الأساس الضريبي في (المطلب الأول) على أن نتصدى إلى إجراءات التحكيم في (المطلب الثاني)

المطلب الاول: فحص الاساس الضريبي

يعتبر فحص الأساس الضريبي نوعا من الرقابة التي تمارسها الإدارة بهدف التحقق من صحة البيانات المحاسبية والقرارات التي أدلى بها الخاضعون للضريبة والتأكد في عين المكان من حقيقة وجود الأموال المدرجة في الأصول.

لم يعرف المشرع الضريبي الفحص إلا أن مجلس الدولة الفرنسي عرفها من خلال قرار بلانير(Plénière) الصادر بتاريخ 13/03/1967 بأنه " مراقبة لمدى صحة وصدق إقرارات الخاضع للضريبة وذلك بمقارنتها مع البيانات المحاسبية من أجل ضمان فرض الضريبة على المتملص بدون سند قانوني"

وللإحاطة بفحص الأساس الضريبي سأتطرق الى أنواع الفحص الضريبي  في (الفقرة الأولى) وإلى إجراءات الفحص في (الفقرة الثانية) على أن أتناول تصحيح الأساس الضريبي في (الفقرة الثالثة)

vالفقرة الاولى: انواع الفحص الضريبي

تنقسم أنواع الفحص الضريبي إلى فحص المحاسبة(أ) والفحص الضريبي الشامل (ب) تم إلى الفحص استخدام بالعينية (ج)[30]

< >فحص المحاسبةألزم المشرع الخاضع للضريبة بواجب الإحتفاظ لمدة عشر سنوات بالوثائق المنصوص عليها في المدونة العامة للضرائب وهي:[31]

 

< >  فاتورات البيع أو بطاقات الصندوق  الأوراق المثبتة للمصروفات والإستثمارات  الوثائق المحاسبية اللازمة لمراقبة الضرائب  السجلات المقيدة فيها العمليات  السجل الكبير  سجل الجرد   الجرود المفصلة إن لم تكن مستنسخة في سجل الجرد  السجل اليومي  جدادات الزبناء والموردين  وكذا كل وثيقة واردة في النصوص التشريعية أو التنظيمية الجاري بها العمل. كما تنص المادة الأولى من قانون المحاسبة على أنه يجب على كل شخص طبيعي أو معنوى يتوفر على صفة تاجر كما جاء في مدونة التجارة، أن يتمسك المحاسبة وفقا للقواعد المنصوص عليها في هذا القانون.

 

 وإذا كانت المحاسبة ممسوكة بوسائل الإعلاميات أو كانت الوثائق محفوظة في ميكروفيشات، فإن المراقبة تشمل جميع المعلومات والمعطيات والمعالجة الإعلامية التي تساهم بصفة مباشرة أو غير مباشرة في تكوين الحاصلات المحاسبية أو الخاضعة للضريبة[32]

< >  الفحص الضريبي الشامل (التفصيلي)يقصد به فحص كافة الدفاتر والسجلات والمستندات والحسابات المستند إليها الإقرار وجميع المفردات والقيود المتبتة بها ومراجعة كافة المستندات والترحيلات وأعمال الجمع والترصيد ومطابقة الدفاتر والسجلات وكافة المعلومات المالية مع الحسابات الختامية وقائمة المركز المالي للتأكد من سلامة القيد وانتظامه وأن كافة الدفاتر والسجلات تعبر عن قيمة النشاط الحقيقي.

 

كما أن نظام الفحص الشامل يعرف أنه أسلوب جمع البيانات من جميع الوحدات الإحصائية والمقصود به في الفحص الضريبي الإقرارات الضريبية لجميع الأنشطة دون استثناء، ويهدف الفحص الشامل على الحصول على بيانات ومعلومات شاملة عن كل ملف من ملفات كل مأمورية سواء كانت هذه الإقرارات تخص نشاط تجاري أو مهني أو صناعي أو مرتبات أو ثروة عقارية أو غيرها.

ونظام الفحص الضريبي الشامل هو الأسلوب الذي استخدم منذ نشأة الضريبة في مصر عام 1939 وحتى نهاية السنة المالية 2004 وهو أسلوب في الفحص كان يهتم أساسا بالكم وليس بالكيف ومن التطبيق العملي لهذا النظام ظهرت كثير من أوجه القصور التي أفقدته مقومات العدالة والكفاءة والمرونة والإستقرار وأدى إلى عدم الإلتزام الضريبي سواء من قبل المأمور الفاحص أو من قبل الممول ولم يحقق كذلك أهداف النظام الضريبي[33]

ج-  الفحص باستخدام العينة الاحصائية

هو نظام يتم من خلاله استخدام مدخل العينة الإحصائية في اختيار إقرارات الممولين التي قامت بحيث يكون مجتمع الفحص هو الممولون الذين تقدموا بإقرارات ضريبية على أن يكون الهدف من العينة هو التأكد من مدى سلامة الضريبة من واقع الإقرارات الضريبية المختارة كعينة.

والعينةSample  هي مجموعة من المفردات يتم اختيارها من مجتمع معين وذلك لإجراء دراسة عليها ويتم سحب هذه العينة من المجتمع تحت الدراسة بحيث تمثله تمثيلا صادقا وقد أثبتت التجربة أنه إذا ما تم سحب العينة بطريقة علمية سليمة خاصة شروط  نظرية الإحتمالات فإنه يمكن الحصول على بيانات ونتائج دقيقة إلى حد كبير وبأقل جهد ووقت بالمقارنة بدراسة كل مفردات المجتمع، ونظام الفحص بالعينة له العديد من المميزات والفوائد والأهداف تتلخص في أنه اختصار للوقت والجهد اللازمين لاتمام الفحص وبالتالي اقتصاد التكاليف، وأنه يشجع على الإلتزام الطوعي من الممولين، انه يحقق مردود إيجابي لنشاط الفحص الضريبي، كما أنه يحقق رقابة فعالة على المجتمع الضريبي إذ يسهل تتبع غير المستجبين لأحكام القانون بينما يكون ذلك صعبا في حالة الفحص الشامل[34]

وإذا كانت هذه أنواع الفحص الضريبي المعتمدة فما هي إجراءاتها؟

vالفقرة الثانية: اجراءات الفحص الضريبي

تمر مسطرة الفحص الضريبي بعدة مراحل، والتي لابد للعون المنتدب للقيام بالمراقبة الضريبية احترامها لضمان سلامة الإجراءات التي يقدم عليها، إذ يجب عليه قبل بداية الفحص لضمان نجاح مهمته أن يقوم بالإعداد الجيد لهذه العملية بالحصول على جميع المعلومات التي ستساعده على أداء مهامه، ثم يقوم بعد ذلك بإعلام الملزم بقرار الإدارة الضريبية الإقدام على عملية الفحص لينتقل بعد ذلك إلى الفحص الشكلي للمحاسبة قبل أن يفحص بشكل معمق البيانات الحسابية للمقاولة[35]

< >الأعمال التمهيدية:تبدأ مسطرة فحص المحاسبة بمجموعة من الأعمال التمهيدية التي يقوم خلالها المفتش المكلف بمهام الفحص بجمع كافة المعلومات التي يمكنه الحصول عليها و الخاصة بالمؤسسة موضوع الفحص،من خلال المعلومات المتوفرة لدى الإدارة الضريبية والتي يتم تجميعها أثناء حق الإطلاع المخول للإدارة بمقتضى القانون، وهي مرحلة تسهل عمل المفتش وتمكنه من الوقوف بسهولة على محاسبة المؤسسة الخاضعة للفحص، إضافة إلىتوفير الوقت، خصوصا أن هذه العملية يجب أن تتم قبل سريان فترة الستة أشهر أو السنة، التي يتعين عليه إحترامها، والتي لا يبدأ سريانها إلا بعد توصل الملزم بالإعلام بخضوعه لفحص المحاسبة

 

وخلال هذه المرحلة يجب أن يكون المفتش قد تعرف بطريقة جيدة على خصائص الملزمين الذي سيتعامل معه قبل بدئه عملية الفحص.

2- اشعار الملزم بالفحص الضريبي:

في حالة إذا قررت الإدراة الضريبية القيام بفحص المحاسبة تتعلق بضريبة أو رسم معين، الذي يمكن أن يتعلق إما ب:

< >  جميع الضرائب والرسوم المتعلقة بالفترة غير المتقادمة. إحدى أو مجموعة من الضرائب أو الرسوم أو بعض البنود أو عمليات معينة واردة في التصريح أو في ملحقاته أو فيهما معا أو متعلقة بالفترة غير المتقادمة أو بجزء منها.وجب تبليغ إشعار بذلك إلى الخاضع للضريبة قبل وقف الإجراءات  القانونية المتعلقة بالتبليغ[36] قبل التاريخ المحدد للشروع في عملية الفحص ب 15 يوما على الأقل، يخبره فيه بقرار الإدارة الضريبية فحص محاسبتية، ويدعوا من خلاله إلى التعاون وتسهيل مهمة المفتش المكلف بذلك، بوضع كافة الوثائق المحاسبية رهن إشارته، هذا ويتوجب أن يكون هذا الإشعار بالفحص  مرفق بميثاق الخاضع للضريبة الذي يذكر بالحقوق والواجبات في مجال المراقبة الجبائية المنصوص عليها قانونا محددا فترة الفحص والضرائب والرسوم المعينة أو البنود والعمليات المشمولة بالمراقبة[37]

 

3- التحريات الضريبية:

يعتمد المفتش المراقب على مجموعة من الأساليب غرضها التأكد من انتظام وصحة المحاسبة المكتوبة من طرف الملزمين إلا أنه لا يوجد على المستوى القانوني أو على مستوى الممارسة، مقارنة موحدة لفحص المحاسبة، لأن هذه الأخيرة ترتبط بمجموعة من العناصر الأساسية المتمثلة في الشكل القانوني للمقاولة أو الشركة، وطبيعة الأنشطة الممارسة تم وسائل ومناهج التنظيم والتسيير المعتمدة، وهكذا في اليوم والساعة المحددين في إشعار الفحص الضريبي، يتقدم المفتش إلى المقر الرئيسي للملزم أو إلى مكتب المكلف بمسك محاسبة كالخبير المحاسباتي المحاسب المعتمد.

ويقوم بإجراء مقابلة مع أحدهم ليشكل هذا اللقاء الأول مجالا للحوار الحر مع الميسرين حول سير المقاولة، حيث يطرح عدة أسئلة تتعلق مثلا بعدد زبناء المقاولة وحجم وممولي مشاريعها، تم كل المعلومات التي لم يتمكن من التعرف عليها خلال أعماله التمهيدية، وعندما يتعلق الأمر بمقاولة صناعية، فإنه يبدأ بزيارة أماكن العمل بمصاحبة أحد التقنيين من أجل ملاحظة مختلف المراحل التي تمر منها المنتوجات،تم يعلم المفتش بعد ذلك مسيري المقاولة حول الظروف التي سيمر فيها الفحص ويحدد لائحة الوثائق المحاسبية التي سيكون محتاجا إليها في زيارته المقبلة[38]

بعد أن تعرفنا على إجراءات الفحص الضريبي فكيف يتم تصحيح الأساس الضريبي؟

vالفقرة الثالثة: تصحيح الاساس الضريبي

مسطرة تصحيح الأساس الضريبي تمتاز بكثرة إجراءاتها وتعقدها بغية حماية الملزم في مواجهة سلطة الادارة، وهو الأمر الذي ترتب عنه بروز العديد من النزاعات القضائية، فالمشرع المغربي لا يأخذ بوحدة المساطر ولا وحدة اللجن ولا وحدة الآجال بل يكرس مبدأ انفراد كل ضريبة بمسطرتها الخاصة وأسبقية القواعد الإجراءية  في القوانين المؤسسة لكل ضريبة على ما سواها في التطبيق ويلح على ذلك في قانون المحاكم الإدارية[39]

وعلى العموم فمسطرة تصحيح الضرائب تتمضن عدة مراحل أهمها:

·اولا: الاشعار بفحص المحاسبة

في إطار الرقابة البعدية المقررة للإدارة الضريبية، يسمح التشريع الضريبي للإدارة الضريبية أن يخضع الملزم لمراقبة محاسبته ويقع على الإدارة واجب توجيه إشعار بالفحص إلى الشخص الذاتي المعنوي المراد إخضاعه إلى مسطرة فحص المحاسبة، ويحمل التصريح الضريبي للخاضع للضريبة على الصدق ومطابقة للحقيقية لأنه صادر عن مواطن يأتمر بالإلتزام بالتصريح الضريبي قصد أداء الضريبة وتصفيتها لما تشكله من رمزية للمواطنة ومساهمة في تحمل أعباء الدولة.

وفي المقابل قرر المشرع الضريبي حق الإرادة الجبائية في المراقبة البعدية للتصريح الضريبي لتفادي كل السلوكات التي تحول  دون معرفة الأساس الضريبي الذي يؤسس عليه الواجب الضريبي، ووضع المشرع الضريبي مجموعة من الآليات التي يمكن اختيارا لا وجوبا للإدارة الضريبة الركون إليها للتحقيق من التصريح ومنها فحص المحاسبة بالنسبة للملزمين بمسكها قانونا أو اختيارا،ولا يعمل بثقنية فحص المحاسبة إذا كان الملزم يخضع للتضريب في إطار النظام الجزافي.[40]

وتدخل المشرع من أجل التنصيص على وجوب تبليغ الإشعار بالفحص جاء فقط من أجل تكريسه على مستوى النص القانوني بعدما تم الأخذ به وتأكيده على مستوى اجتهاد القضاء الإداري على خلاف موقف الإدارة الضريبية التي كانت تتمسك بعدم وجوب التبليغ استنادا إلى حرفية عبارة "توجيه" التي تضمنتها المادة 105 من القانون رقم 89.17 المنظم للضريبة العامة على الدخل والمادة 32 من القانون رقم 86.24 المنظم الضريبة على الشركات وفي هذا الإطار نذكر قرار الغرفة الإدارية عدد 53 بمحكمة النقض (المجلس الأعلى سابقا) التي جاء فيها ما يلي: "الآجال الفاصلة بين تاريخ التوصل بالإشعار بإجراء التفتيش وتاريخ حضور المفتش المحقق أمام الشركة المعينة لفحص المستندات يجب أن لا يقل عن 15 يوما وأن العبرة في ذلك هي التوصل بالإشعار وليس تاريخ الإرسال لما ذلك من ضمانات لفائدة الملزم ليتمكن من تهيئ دفاعه"[41]

·ثانيا: الاشعار الاول حول اسباب التصحيح

إذا لاحظ مفتش الضرائب ما يستوجب القيام بتصحيح أساس فرض الضريبة سواء أكانت ناتجة عن الإقرار الذي أدلى به المصرح أو مفروضا بصورة تلقائية وجب عليه أن يدخل في حوار من أجل ذلك مع الخاضع للضريبة كتابة وعبر البريد المضمون مع الإشعار بالتوصل وأن يمهله أجل ثلاثين يوما  من تاريخ تسلم رسالة التبليغ للجواب وأهم البيانات التي يجب أن تتضمنها رسالة التبليغ هي:

أ – اسباب التصحيح المزمع القيام به وطبيعته الواقعية أو القانونية

ب- تفاصيل مبلغ التصحيح والطريقة التي وقع اللجوء إليها في معاودة كيفية تقدير مبلغ الضريبة عن كل سنة

ج- تحديد أجل الجواب في ثلاثين يوما كاملة أي دون احتساب اليوم الأول والأخير للتبليغ، وإذا ما حددت الإدارة أجل يفوق الثلاثين يوما فإنها تصبح  بهذا الأجل كما أن مطالبة الخاضع للضريبة ببيانات إضافية من الإدارة لا يترتب عنها إيقاف الأجل المضروب للجواب[42]

هذا كل ما يتعلق بفحص الأساس الضريبي فما هي إجراءات التحكيم؟

المطلب الثاني: اجراءات التحكيم الضريبي

تثور غير مأمرة مسالة تطبيق القواعد الضريبية على العلاقات الخاصة بالمنازعات الضريبية، إذ في هذه الحالة لا يوجد مانع من حيث اللجوء إلى التحكيم في هذا النوع من المنازعات، باعتبار أن الإدارة الضريبية طرفا ذات الصلة في المحاكمة التحكيمية، وفي واقع الأمر، إن الإختصاص الحصري لبعض الهيئات في نظر المنازعات الضريبية لا يتأتى أو بمعنى أخر يكون نتيجة منطقية فقط من صفة الدائن، من هنا فإن موضوع التحكيم الضريبي يجب أن يكون العامل الأساسي كون المسألة قابلة للتحكيم أم لا، وعليه سنتناول في هذا المطلب كيفية تحريك المسطرة في ( الفقرة الأولى) على أن نخصص (الفقرة الثانية) للإجراءات السابقة لاجتماع اللجنة.

vالفقرة الاولى: كيفية تحريك المسطرة

تبتدأ مسطرة الدعوى التحكيمية بإعلان أحد الطرفين عن رغبته في سلوك مسطرة التحكيم، وذلك بتقديم مذكرة فتح الدعوى التحكيمية إلى هيئة التحكيم والمدلي عليه، كما قد يسبق هذه الجلسة طلب عقد جلسة أولية تضم أطراف النزاع والمحكمين الهدف منها هو الإتفاق مع بعض الإجراءات والمساطر والأجال التي سيتم تطبيقها على النزاع[43]

 وتمر عملية مسطرة التحكيم بمحموعة من الشروط حصرها المشرع في كل من الشروط الموضوعية التي استلزمها المشرع في جميع ما يبادر من أشخاص إلى فتح دعوى ترمي إلى المطالبة أو الدفاع عن حق، بالإضافة إلى شروط شكيلية تطلب توافرها في الشكل الذي يطالب في نطاقه المدعي بهذا الحق في الخصومة.

وبعد تعرفنا على كيف يتم تحريك مسطرة التحكيم الضريبي لا بد لنا من الحديث عن ضوابط الطعن في ( أولا) تم سير عملية التحكيم (ثانيا)

·اولا: ضوابط الطعن

لا يكون الطعن أمام اللجان الضريبية حصولا إلا إذا قدم للجهة المختصة بنظره وفق الشكليات التي يحددها القانون

فالمشرع المغربي لم يسمح للإدارة بتقديم طعنها أمام اللجان الضريبية المحلية ولكنه ترك هذا الأمر للملزم وحده، باعتباره صاحب القرار في قبول قيمة الإلتزام الضريبي المحدد والمقترح من طرف مفتش الضريبة أو عدم قبوله، وبالتالي المنازعة فيه أمام اللجنة المحلية، إلا أنه عندما تصدر اللجنة المحلية قرارا لا يرقى إلى مستوى ما تطلبه إدارة الضرائب،فإن المشرع كان يسمح لهذه الأخيرة أن تستأنف قرارات بعض اللجان المحلية أمام اللجنة الوطنية، أما بعد التعديل المدخل على نظام الطعن أمام اللجان لم يعد بامكان الإدارة التقدم بأي طعن أمام اللجنة الوطنية تم إن الملزم لا يقدم طعنه مباشرة إلى اللجنة المحلية، بحيث أن هذا الطعن يحال على المفتش الذي يحيله بدوره على اللجنة المحلية، في حين كان للملزم قبل قانون مالية 2016 الحق بالتقدم بطعنه مباشرة أمام اللجنة الوطنية قبل أن يتم إلغائها، بحيث أن مسطرة الطعن أمام اللجنة الوطنية أصبحت تماثل في ذلك مسطرة الطعن، أمام اللجنة المحلية وهذا ما نصت عليه المادة 226 في فقرتها الثانية: " يتسلم المفتش المطالبات الموجهة إلى اللجنة الوطنية للنظر في الطعون المتعلقة بالضريبة ويسلمها لها مصحوبة بالوثائق المتعلقة بإجراءات المسطرة التواجهية التي تمكن اللجنة من البث، وفي نفس الصيغة نجدها في المادة 225".

فهذا الأسلوب الذي اعتمده المشرع فيما يخص هذه اللجنة من شأنه أن يؤثر على مسألة الثقة في حيادها و نزاهتها، ذلك أن تخويل الإدارة الضريبية مهمة تلقي طلبات الطعن من شأنه فتح الباب أمام احتجاجات الملزمين الذين قد يشكون من استقلالية لجان الطعن وحيادها.[44]

·ثانيا: سير عملية التحكيم

بعد توصل اللجان الضريبية بالطعن الموجه لها بواسطة الإدارة الضريبية يتم البث في الملف وفق مجموعة من الإجراءات والقواعد من شأنها ضمان حقوق كل من الإدارة والملزم، ويلعب الكاتب المقرر في اللجنة المحلية والرئيس في اللجان الوطنية دور مهم في تصريف أمور اللجان الضريبية من حيث جعل المنازعة جاهزة للتداول فيها والسهر على استدعاء الأطراف المعينة بالنزاع، وقبل التعديلات المدخلة في على نظام الطعن أمام اللجان كانت اللجنة الوطنية للنظر في الطعون الضريبية ملزمة بالإضافة إلى استدعاء الأطراف ضرورة إعلامهم بالطعن الذي قد يتم إما بمبادرة من الملزم أو من الإدارة، أما في ظل النظام الحالي لم يعد لهذا الإجراء معنى على اعتبارات جميع الطعون سواء التي توجه للجنة المحلية أو للجنة الوطنية تتم عن طريق الإدراة[45]

هذا فيما يخص إجراءات التحكيم الضريبي وضوابطه فماذ عن الإجراءات السابقة لاجتماع اللجنة؟

vالفقرة الثانية: الاجراءات السابقة لاجتماع اللجنة

يلتزم القاضي رئيس اللجنة، عندما يقدم الطعن أمام اللجنة الوطنية، بأن يقوم داخل أجل ثلاثة أشهر التالية لتاريخ تقديم الطعن، بإخبار الطرف الأخر به بواسطة رسالة موصى بها مع إشعار بالموصل، مع تبليغه نسخة من العريضة المرفوعة إليها، وتكمن فائدة هذا الإجراء في تمكين هذا الطرف من تهيئ أوجه دفاعه.

ما دامت اللجنة الوطنية تعيد النظر في النزاع الذي سبق عرضه على اللجنة المحلية بل وقبل ذلك منذ الإتصالات الأولى مع مفتش الضرائب، وحتى يكون مقررها النهائي مقبولا، فإن الإدراة الضريبية تلتزم داخل أجل لا يتعدى ثلاثة أشهر التالية لتسلم اللجنة الوطنية الملف الضريبي المتعلق بالفترة محل النزاع.

·اولا: اثار مسطرة الطعن

إن الطعن في مقررا ت اللجان الضريبية يترتب آثر أساسي هو نشر القضية أمام المحكمة الإدارية المختصة في حدود الوسائل والدفوعات المتمسك بها من خلال المسطرة التواجهية بمعنى بعدم جواز إثارة وسيلة جديدة لم يسبق إثارتها قبل مرحلة الطعن القضائي، وهذا ما ذهب إليه قرار الغرفة الإدارية بالمجلس الأعلى بتاريخ 18/01/2006.

إلا أن هذا القيد ترد عليه بعض الإستثناءات كالقيود المتعلقة بالآجال وهكذا اعتبرت محكمة النقض في قرارها 905/2[46]، أن الأجال الواردة في القوانين الضريبية من النظام العام يترتب عن عدد التقيد بها البطلان ويجوز للمحاكم أن تثيرها من تلقاء نفسها ولم لم يتمسك بها الأطراف.

ورغم هذا التوجه القضائي في ظاهرة يتعارض مع الفقرة الأخيرة من البند 5 من المادة 220 التي تمنع إثارة حالات البطلان المتعلقة إما ( عدم توجيه الإشعار بالفحص أو ميثاق الخاضعين أو هما معا)… لأول مرة أمام اللجنة الوطنية أو المحلية وذلك على أساس أن هذه الحالات يجب أن تثار بداية مع جواب الملزم على رسالة التبليغ الأولى أوالثانية.

إلا أن الفقه الضريبي يرى أن هذه المقتضيات لا تخاطب القاضي الذي تحكمه القواعد العامة المنظمة لمسطرة التقاضي بل تخاطب فقط اللجنة الوطنية للنظر في الطعون الضريبية واللجنة المحلية لتقدير الضريبة، وأرى أن هذا الرأي على صواب على اعتبار القاضي الضريبي هو في نفس الوقت مفتش سامي للضريبة[47]

·ثانيا: حالات انهاء النزاع

في هذا الإطار ينبغي أن نميز بين الحالة التي تقضي فيها ببطلان مسطرة تصحيح الضريبة للإخلال بمقتضيات الفصل 39 من قانون الضريبة على الشركات والفقرة الثامنة من الفصل 11 من كتاب المساطر الجبائية لقانون المالية لسنة 2005 حيث تملك هاته الجهة الإدارية الحق في البث في حالات البطلان المثارة مسبقا أمام اللجنة المحلية لتقدير الضريبة المتمثلة في:[48]

< > حالة بطلان مسطرة تصويب الضريبة للإخلال بالاشعار بالتحقيق: تنص المادة المادة 113من قانون الضريبة العامة على الدخل 89,17 ومثيلاتها في الثلاثية الضريبية بما معناه أنه يوقف التقادم طوال الفترة الممتدة من تاريخ تقديم الطعن إلى اللجنة المحلية لتقدير الضريبة إلى انصرام الشهر الثالث التالي للشهر الذي صدر فيه المقرر النهائي عن اللجان المذكورة أو اللجنة الوطنية للنظر في الطعون المتعلقة بالضريبة.  حالة الاخلال بالمسطرة القانونية الواجب اتباعها أثناء المثول أمام اللجنة: إذا كانت اللجنة الوطنية ممنوعة من البث في المسائل القانونية التي تتعلق بتفسير وتأويل النصوص القانونية وإن الملزم يحتفظ بعرضها أمام المحكمة المختصة بمناسبة النزاع القضائي الذي تنظر المحكمة غالبا في إطار القضاء الشامل والتي تملك فيها سلطة تصحيح جميع الأوضاع القانونية المختلة سواء المتعلقة بالقانون أو الواقع[49]

 

 

 

< >  على مستوى التقادم:بالرجوع إلى المادة 232 من المدونة العامة للضرائب نجدها تنص على ما يلي:

 

" يوقف التقادم طوال الفترة الممتدة من تاريخ تقديم الطعن أمام اللجنة المحلية لتقدير الضريبة وأمام اللجنة الوطنية للنظر في الطعون المتعلقة بالضريبة إلى غاية انصرام أجل 3 أشهر الموالي لتاريخ تبليغ المقرر الصادر عن اللجان"

وهكذا يتضح أن المادة أعلاه وفقا لتقادم يشمل الفترة الممتدة من تاريخ الطعن أمام اللجان المحلية لتقدير الضريبة وتاريخ انصرام 3 أشهر على تبليغ مقررها للأطراف، غير أن الإشكال الذي يطرح في هذا الصدد يتعلق ببداية احتساب هذا الأجل بحيث أن إيداع الطعون سواء أمام اللجنة الوطنية أو المحلية يتم بواسطة الإدارة في شخص المفتش وبالتالي حماية للحقوق ومصالح الملزم يجب أن يتم احتساب هذا الأجل من تاريخ تسلم المفتش عريضة الطعن[50]

 

 

 

 

 

 

خاتمة:

إذا كانت المنازعات الجبائية هي المقياس الحقيقي لمصداقية أي نظام ضريبي، فإن وجود أحكام ومقتضيات قانونية تحكم النزاع الضريبي في المغرب، يعتبر أمرا ضروريا، وذلك لحماية حقوق الملزمين من الأخطاء والهفوات التي تحصل سواء أثناء تحديد المادة الضريبية الخاضعة للضريبة واحتسابه أو اثناء تحصيل الضريبة كعدم احترام إجراءات المتابعة المنصوص عليها قانونا.

إن نجاعة أي إصلاح للقانون الضريبي المغربي يستوجب خلق نوع من التوازن في العلاقة بين الإدارة الضريبية والملزمين ولمحاولة الدفع بهذا التوازن إلى الافضل لا بد وأن يتم الأخذ بعين الإعتبار العناصر التالية:

< >نظرا لتعقد القانون الضريبي وجهل أغلب الملزمين لمضامينه، ويهدف التوضيح والتبسيط يستحسن أن تعمل الإدارة الضريبية على إرفاق الإشعار بالفحص بكتيب يشرح مضمون المسطرة الضريبيةأن تعمل الإدارة الضريبية جاهدة على تسوية الخلافات مع الملزم في مهدها للوصول ما أمكن إلى حلول رضائية واتفاقية ومن أجل تفادي تحول الخلاف إلى منازعة أمام اللجان أو القضاءتخفيف العبئ الضريبي الذي يثقل كاهل الملزم، مثل تخفيض الغرامات أو إزالتها نهائياوضع ميثاق الملزم يوضح حقوق وواجبات الملزم بشكل دقيق وواضح. إضافة إلى كل هذه العناصر لابد من ذكر بعض الإقتراحات الصادرة عن الندوة الوطنية حول "الإشكلالات القانونية و العملية في المجال الضريبي"

 

ومن بين التنائج والمقترحات التي تم حصرها بها ننطلق إلى ما يلي:

< >إحداث لجنة مشتركة بين المجلس الأعلى والمديرية العامة للضرائب تجتمع مرتين في السنة خلال شهري يناير ويونيو ويعين أعضاءها ويوم انعقادها بقرار مشترك للسيدين الرئيس الأول للمجلس الأعلى والمدير العام للضرائب تتولى مهمة رصد مختلف الصعوبات العملية في المادة الضريبية.إعداد اقتراح تشريعي لجعل النصوص القانونية ذات الصلة بمدونة التحصيل منسجمة معها.إعداد اقتراح تشريعي من أجل جعل مقتضيات المدونة العامة للضرائب أكثر انسجاما وتكاملا بشكل يزيد ما قد يكتنف بنودها من قصور، ويطمس التوازن بين المركز الآلي للمزم وحقوق الخزينة العامةالعمل على استحداث إجراءات خاصة للتحقيق والاثبات في الدعاوى الجبائية وعاء وتحصيلا[51]لائحة المراجع:< >الكتب:عبد القادر التيعلاتي " الوجيز في النزاعات الضريبية" دار الاحمدية النشر، الدار البيضاء، الطبعة الثانية 2001 عزيزة هنداز " المساطير الضريبية بين القانون والتطبيق" دار أبي رقراق للطباعة والنشر الرباط، الطبعة الأولى 2011عمر أزوكار" المساطير الضريبية بين فقه الإدارة الضريبية والعمل القضائي المغربي" مطبعة النجاح الجديدة، الدار البيضاء، طبعة 2016 كريم لحرش " شرح القانون الضريبي المغربي" مطبعة طوب بريس، الرباط، الطبعة الثانية 2014محمد السماحي " مسطرة المنازعات الضريبية" طبعة 1997 بدون ذكر اسم المطبعة، الرباط الأطاريح والرسائل:سعيد حمري " لجان الطعن الضريبي" رسالة لنيل دبلوم الماستر في القانون العام، جامعة الحسن الثاني، الدار البيضاء، كلية العلوم القانونية والإقتصادية والإجتماعية المحمدية، 2015،2016عبد الحق عميمي "أحكام إجتهاد القضاء الإداري المغربي في مادة المنازعات الضريبية " أطروحة لنيل الدكتوراه في القانون العام، جامعة محمد الخامس،كلية العلوم القانونية والإقتصادية و الإجتماعية، أكدال – الرباط ،2012،2013 كريم لحمين " طرق تسوية المنازعات الضريبية في النظام الضريبي المغربي" رسالة لنيل دبلوم الماستر،جامعة مولاي إسماعيل، كلية العلوم القانونية والإقتصادية والإجتماعية، مكناس، الموسم الجامعي، 2008/2009نجيب البقالي، " منازعات الوعاء الضريبي امام القضاء الاداري" رسالة لنيل دبلوم الدراسات العليا المعمقة، جامعة الحسن الثاني، كلية العلوم القانونية الاقتصادية والاجتماعية المحمدية، الدار البيضاء، 2007 – 2008 نصير مكاوي،"تأويل القاضي الإداري لقواعد القانون الضريبي" أطروحة لنيل الدكتوراة في الحقوق، كلية العلوم القانونية والإقتصادية والإجتماعية سلا، سنة 2013 الندواتندوة وطنية حول " الإشكالات القانونية و العملية في المجال الضريبي" دفاتر المجلس الاعلى عدد، 16/ 2011، مطبعة المعارف الجديدة، الرباط

 

< >المواقع الالكترونية Https: // accdixussion.com/acc 165 htmlwww.marocdroit.com 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

الفهرس:

مقدمة : 2

المبحث الاول: الاطار القانوني للجان التحكيم العامة. 5

المطلب الاول: تاليف اللجان الضريبية وطبيعتها 5

v الفقرة الاولى: تشكيل اللجان الضريبية. 6

· اولا: تشكيل اللجنة المحلية لتقدير الضريبة. 6

· ثانيا: تشكيلة اللجنة الوطنية للطعون الضريبية. 9

v الفقرة الثانية: الطبيعة القانونية للجان الضريبية. 12

· اولا: موقف الفقه من طبيعة اللجان. 12

· ثانيا: موقف القضاء من طبيعة اللجان الضريبية. 14

المطلب الثاني: اختصاصات اللجان الضريبية. 16

v الفقرة الاولى: اختصاص اللجنة المحلية لتقدير الضريبة. 16

· اولا: الاختصاص النوعي للجان المحلية. 17

· ثانيا:الاختصاص المحلي للجان المحلية. 18

v الفقرة الثالثة: اختصاص اللجنة الوطنية للطعون الضريبية. 20

المبحث الثاني: مسطرة التحكيم امام اللجان الضريبية. 23

المطلب الاول: فحص الاساس الضريبي. 23

v الفقرة الاولى: انواع الفحص الضريبي. 24

v الفقرة الثانية: اجراءات الفحص الضريبي. 27

v الفقرة الثالثة: تصحيح الاساس الضريبي. 30

· اولا: الاشعار بفحص المحاسبة. 30

· ثانيا: الاشعار الاول حول اسباب التصحيح. 32

المطلب الثاني: اجراءات التحكيم االضريبي. 33

vالفقرة الاولى: كيفية تحريك المسطرة 33

· اولا: ضوابط الطعن. 34

· ثانيا: سير عملية التحكيم 35

v الفقرة الثانية: الاجراءات السابقة لاجتماع اللجنة. 36

· اولا: اثار مسطرة الطعن. 36

· ثانيا: حالات انهاء النزاع. 37

خاتمة: 40

لائحة المراجع: 42

الفهرس: 44

 

 ندوة وطنية حول " الإشكالات القانونية و العملية في المجال الضريبي" دفاتر المجلس الاعلى عدد 16/2011 مطبعة المعارف الجديدة، الرباط، ص 423[51]

[50]  سعيد حمري، مرجع سابق،  ص، 97

[49]  نجيب البقالي،مرجع سابق،ص 49

[48]  نجيب البقالي، " منازعات الوعاء الضريبي أمام القضاء الإداري" رسالة لنيل دبلوم الدراسات العليا المعمقة، جامعة الحسن الثاني، كلية العلوم القانونية الإقتصادية والإجتماعية المحمدية، الدار البيضاء، 2007 – 2008 ص، 48

[47]  سعيد حمري مرجع سابق، ص 116

[46]  قرار محكمة النقض عدد 905/2 بتاريخ 26/12/2013 ملف إداري عدد 12/2/4/995

[45]  سعيد حمري، مرجع سابق، ص 101

[44]  سعيد حمري " لجان الطعن الضريبي" رسالة لنيل دبلوم الماستر في القانون العام، جامعة الحسن الثاني الدار البيضاء، كلية العلوم القانونية والإقتصادية والإجتماعية المحمدية، 2015،2016 ص 101

[43]  لمزيد من التفاصيل انقر على الرابط التالي: www.marocdroit.com/a 53337.html

 

[42]  عبد الحق عميمي، مرجع سابق، ص 35

[41]  قرار الغرفة الادراية عدد 53 بتاريخ 23/1/2003 ملف عدد 866/4/2/2002

[40]  عمر أزوكار " المساطير الضريبية بين فقه الإدارة الضريبية والعمل القضائي المغربي"، مطبعة النجاح الجديدة، طبعة 2016، الدار البيضاء، ص 40

[39]  عبد الحق عميمي، "أحكام اجتهاد القضاء الإداري المغربي في مادة المنازعات الضريبية " أطروحة لنيل الدكتوراه في القانون العام، جامعة محمد الخامس، كلية العلوم القانونية والاقتصادية و الإجتماعية أكدال – الربااط 2012،2013، ص 29

[38]  كريم لحرش، مرجع سابق، ص 157

[37]  كريم لحرش، مرجع سابق، ص 156

[36]  المادة 219 من المدونة العامة للضرائب

[35]  المادة 212 من المدونة العامة للضرائب

[34]  نفس الرابط السابقHttbs: \\ accdixussion.com\acc 165 html.

[33]  مقال منشور على الرابط التالي:

Httbs: // accdixussion.com/ acc 165 html

  02/07/2017 تم الاطلاع عليه بتاريخ

على الساعة 17:00

[32]  ربيعة هنداز، مرجع سابق، ص 46،47

[31]  المادة 211 من المدونة العامة للضرائب

[30]  عزيزة هنداز، مرجع سابق، ص 29

[29]  نصير مكاوي، مرجع سابق، ص 76،77

[28]  كريم لحرش، مرجع سابق، ص 193

[27]  عبد القادر التيعلاتي، مرجع سابق،ص 102

[26]  عزيزة هنداز، مرجع سابق، ص 138

[25]  كريم لحرش، مرجع سابق، ص 185

[24]   كريم لحمين، مرجع سابق، ص 75

[23] جريدة رسمية عدد 2566،بتاريخ،30/12/1961،هذه القوانين وردت في رسالة كريم لحمين،مرجع سابق،ص 72

[22]  جريدة رسمية عدد 3400،مكرر بتاريخ، 23/12/1977

[21]  جريدة رسمية عدد 3092 ،بتاريخ،23/12/1977

[20]  نصير مكاوي، "تأويل القاضي الإداري لقواعد القانون الضريبي" أطروحة لنيل الدكتوراه في الحقوق، كلية العلوم القانونية والاقتصادية والاجتماعية سلا، سنة 2013، ص 74

[19]  عزيزة هنداز، مرجع سابق، ص 136

[18]  راجع بهذا الخصوص حكم صادر عن المحكمة الإدارية بوجدة عدد 126/2000 بتاريخ، 07/06/2000

[17]  قرار 246 صادر بتاريخ 12/07/1962 منشور بمرجع الدكتور عزيزة هنداز، مرجع سابق، ص، 135

[16]  عزيزة هنداز، مرجع سابق، ص، 135

[15]  نذكر من هذا الفقه عصام بشور الذي يعتبر لجنة إعادة النظر في سورية محكمة ادارية وذ، محمد مرزاق وذ،عبد الرحمان ابيلا، اشارت إليه، الدكتورة عزيزة هنداز، مرجع سابق، ص 133

[14]  عزيزة هنداز " المساطير الضريبية بين القانون والتطبيق" دار أبي رقراق للطباعة والنشر، الرباط، الطبعة الاولى، 2011،ص 132،133

[13]  كريم لحمين، مرجع سابق، ص 94

[12]  كريم لحرش، مرجع سابق، ص 192

[11]  كريم لحمين، مرجع سابق، ص 91

[10]  عبد القادر التيعلاتي، مرجع سابق، ص 99

[9]  محمد السماحي، مرجع سابق، ص 65

[8]  عبد القادر التيعلاتي، مرجع سابق، ص 102

[7]  محمد السماحي " مسطرة المنازعات الضريبية" طبعة ،1997، بدون ذكر اسم المطبعة، الرباط، ص 66

[6]  عبد القادر التيعلاتي، مرجع سابق، ص 98

[5]  كريم لحرش، مرجع سابق، ص 179

[4]  كريم لحرش، مرجع سابق، ص 188

[3]  كريم لحرش " شرح القانون الضريبي المغربي" مطبعة طوب بريس، الرباط ،الطبعة الثانية، 2014، ص 179

[2]  كريم لحمين " طرق تسوية المنازعات الضريبية في النظام الضريبي المغربي" رسالة لنيل دبلوم الماستر، جامعة مولاي اسماعيل، كلية العلوم القانونية والاقتصادية والاجتماعية مكناس، الموسم الجامعي، 2008،2009،ص 12

[1] عبد القادر التيعلاتي " الوجيز في النزاعات الضريبية، دار الاحمدية للنشر، الدار البيضاء، الطبعة الثانية 2001،ص67


 

 

اظهر المزيد

مقالات ذات صلة

إغلاق

أنت تستخدم إضافة Adblock

برجاء دعمنا عن طريق تعطيل إضافة Adblock